Resolución 04683-2025

"VIII- SOBRE EL RÉGIMEN DE PRESCRIPCIÓN APLICABLE A LAS RELACIONES FISCALES. Atendiendo al objeto de este proceso, el primer aspecto a dilucidar se refiere a la posibilidad o no de una eventual declaratoria de oficio de la prescripción, en la dinámica de las potestades propias del régimen de sanciones administrativas que aplican en las relaciones tributarias. En concreto, como preámbulo genérico (y breve), cabe indicar que como derivación del deber de contribuir con el sostenimiento de las cargas públicas que impone el ordinal 18 de la Carta Magna, surge entre los administrados y el Fisco relaciones jurídicas de carácter tributario, entendidas como el conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originados por la aplicación de los tributos y de la cual pueden derivarse obligaciones materiales y formales para el compelido tributario y para la Administración; así como la imposición de sanciones (administrativas) tributarias, en caso de su incumplimiento. Por ende, se trata de una relación de carácter complejo en la que coexisten diversos tipos de obligaciones necesarias tanto para hacer nacer el deber de pago del tributo, así como para permitir su aplicación efectiva. En este sentido, se distingue entre las obligaciones tributarias materiales y las formales. Las primeras giran en torno a una relación jurídica de crédito entre el sujeto pasivo (deudor) y el sujeto activo o ente público (acreedor); tienen una naturaleza y contenido pecuniario o económico. Dentro de este tipo de obligaciones (materiales), pueden distinguirse la principal, que consiste en el deber a cargo del contribuyente de dar una suma de dinero en concepto de pago de tributo en virtud de haber realizado el hecho generador de aquel. Pero además, existen otras obligaciones tributarias materiales distintas de la principal propiamente dicha (y en ese tanto accesorias) que se imponen al sujeto pasivo y que se caracterizan por constituir obligaciones de dar, con un carácter pecuniario y de contenido patrimonial pero, se insiste, que difieren de la obligación principal de pago del tributo, en tanto no conllevan la realización del hecho generador que habilita el cobro de este último y en ese sentido gozan de alguna autonomía o bien, se constituyen en obligaciones meramente accesorias (en tanto surgen una vez realizado el hecho generador) y de contenido patrimonial como el pago de los intereses y la mora en caso de incumplimiento tributario. Por su parte, dentro de la tipología de las obligaciones formales, se trata de obligaciones que sin tener carácter pecuniario son impuestas por la normativa a los obligados tributarios, deudores o no del tributo y cuyo cumplimiento está relacionado con el desarrollo de actuaciones o procedimientos tributarios. Son los comúnmente denominados deberes formales o relaciones que se basan en el esquema potestad-deber, de carácter administrativo y que generan deberes u obligaciones de hacer, de no hacer o de tolerar. Son ejemplos de estos deberes, entre otros, el de registrarse, declarar y el de llevar los libros de contabilidad al día. Hecha esta precisión conviene indicar que, nuestro ordenamiento jurídico tributario no escapa a la regulación, aunque imprecisa, de estos tipos de obligaciones. Así, el artículo 11 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, refiere a la obligación tributaria por antonomasia, esto es, el pago del tributo, cuando señala que “….La obligación tributaria surge entre el Estado u otros entes públicos y los sujetos pasivos en cuanto ocurre el hecho generador previsto en la ley; y constituye un vínculo de carácter personal, aunque su cumplimiento se asegure mediante garantía real o con privilegios especiales…” Aunado a lo anterior, el numeral 31 del mismo cuerpo normativo indica: “…El hecho generador de la obligación tributaria es el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación…”. Ahora bien, este vínculo jurídico (relación jurídico-administrativa) supone la potestad (poder-deber) del Fisco de establecer las acciones administrativas de gestión, fiscalización, recaudación y sanción contra los sujetos obligados, que permitan concretar el correcto ejercicio contributivo, tanto desde el plano cualitativo como cuantitativo. Esto incluye desde luego los procedimientos determinativos, mediante los cuales, se verifica que las declaraciones y liquidaciones fiscales amparadas en el deber de iniciativa que impone el canon 120 del CNPT, sean correctas. Sin embargo, pese a diversas posturas que sostienen el ideal de imprescriptibilidad de la potestad de determinación y recaudación tributaria, lo cierto del caso es que el régimen patrio ha apostado por imponer un límite temporal al ejercicio de esas potestades públicas. En efecto, según lo estipula el ordinal 51 del CNPT, la Administración cuenta con un plazo específico para determinar las obligaciones fiscales, así como para exigir el pago de los tributos y sus intereses. Supone, por ende, una limitación temporal de la competencia para ejercer una potestad, por virtud de un término de extinción legalmente dispuesto, tal y como lo permite el artículo 63.1 de la LGAP, que se sustenta en el carácter económico o patrimonial que es propio de ese tipo de obligaciones, en lo que atañe a la obligación material. No queda duda entonces que el ejercicio de las potestades determinativas fiscales se encuentra condicionada a su ejercicio oportuno conforme a los parámetros que en ese sentido le han sido establecidos y fijados por el legislador. Nótese que el ordinal 35 inciso e) del CNPT establece como mecanismo de extinción de las obligaciones tributarias, el instituto de la prescripción. Desde este plano, el ordinal 51 referido ut supra, a la fecha de la presente, fija un plazo de prescriptibilidad de esas competencias de cuatro años, tanto en lo que se refiere a la obligación principal como de los réditos legales, plazo que en orden a lo que estatuye el precepto 52, se computa desde el primero de enero del año calendario siguiente a la fecha en que el tributo debió haber sido cancelado (ver artículos 39 y 40 CNPT). Empero, cuando se trate de contribuyentes o responsables no registrados, o bien, estando registrados sean omisos en el deber de presentar sus declaraciones, así como en los casos que pese haber presentado esas declaraciones, sean calificadas como fraudulentas, el citado plazo se extiende a diez años. Tal margen de temporalidad fue establecido por la reforma realizada por ley No. 9069 del 10 de septiembre del 2012, publicada en el Alcance Digital No. 143 a La Gaceta No. 188 del 28 de septiembre del 2012. Previo a ello, el plazo de prescripción comentado era de tres años y de cinco respectivamente para los supuestos recién referidos. Es evidente, y debe tenerse claridad sobre ese particular, que la prescripción a la que se viene haciendo referencia, en la medida en que supone la pérdida de la potestad de cobros de deudas fiscales, es la denominada liberatoria o negativa, en virtud de la cual, en términos generales, según lo indica el ordinal 865 del Código Civil, se pierde un derecho por el decurso del tiempo. Con todo, la prescripción liberatoria supone la concurrencia de tres elementos fundamentales: a) inercia del titular de un derecho en su ejercicio, b) transcurso del tiempo fijado por el ordenamiento jurídico en esa inercia del titular y; c) alegación o excepción del sujeto pasivo de la relación jurídica de hacer valer la prescripción. Ello implica que no existe efecto liberatorio si pese a concurrir los presupuestos a y b, la articulación no se formula, por quien interesa. De ahí que la prescripción atienda a un principio rogatorio y a diferencia de la caducidad (en términos procesales), no pueda ser considerada de oficio. Lo anteriormente expuesto en cuanto a la potestad determinativa fiscal, que la determinación fiscal solo es válida si fue ejercitada en tiempo por el contribuyente, de modo que, si se vulnera ese plazo, y siempre que el sujeto fiscalizado lo argumente, fenece su potestad y el sujeto pasivo tiene por acrecentada su esfera jurídica mediante la incorporación de un derecho oponible al Fisco de no ser requerido del pago de esa obligación tributaria [...]".