Resolución 08252-2025

ASPECTOS PRELIMINARES. Como parte del iter procesal se tiene lo siguiente:

En fecha 01 de noviembre del 2023, la parte actora presentó proceso de conocimiento con las siguientes pretensiones: “…1. Que se declare con lugar la demanda y se declare la prescripción de la potestad determinativa de la Administración incoada por mi Representada (sic).

Que se ordene la devolución de cualquier suma de dinero que mi Representada (sic) haya cancelado, producto de la liquidación y ejecución de cualquiera de los actos cuya nulidad se pretende en este juicio. Asimismo, en dicho supuesto, el monto que se ordenará devolver deberá venir compensado con el reconocimiento de intereses legales y la indexación de ley, de conformidad con los artículos 123, 124 y 125 del Código Procesal Contencioso Administrativo.

En caso de oposición a la presente demanda, se condene al Estado al pago de ambas costas del presente proceso. PRETENSIÓN SUBSIDIARIA PRIMERA: Que se acoja la demanda y se establezca la nulidad absoluta de los siguientes actos administrativos: la Propuesta de regularización DF-FE-RP-522-2015 emitida por la Dirección de Fiscalización de la Dirección General de Aduanas, la Resolución RES-DN-1012-2018 emitida por la Dirección General de Aduanas, la Resolución RES-DF-221-2022 emitida por la Dirección General de Aduanas, y la Resolución MH-TAN-RES-0043-2023 emitida por el Tribunal Aduanero Nacional. En consecuencia, se ordene la devolución de cualquier suma de dinero que mi Representada (sic) haya cancelado, producto de la liquidación y ejecución de cualquiera de los actos cuya nulidad se pretende en este juicio, en dicho supuesto, el monto que se ordenará devolver deberá venir compensado con el reconocimiento de intereses legales y la indexación de ley, de conformidad con los artículos 123, 124 y 125 del Código Procesal Contencioso Administrativo...”. (Ver imágenes 31 a 76 del expediente judicial al dictado de la sentencia, la negrita es del original).

Mediante escrito presentado el 29 de enero del 2024, la representación estatal apersonada a los autos, procedió a dar contestación de la demanda e interpuso la excepción de falta de derecho; y solicitó que se declare sin lugar la demanda interpuesta y se condene a la actora al pago de ambas costas, así como los intereses que dichas sumas generen. (Ver imágenes 131 a 158 del expediente judicial al dictado de la sentencia).

En fecha 05 de abril del 2024 2023 se realizó la audiencia preliminar establecida en el artículo 90 del Código Procesal Contencioso Administrativo, con la participación de ambas partes. No se detectaron aspectos de nulidad, se fijaron las pretensiones de la parte actora conforme a se consignaron en el punto 1 de este considerando, no hubo defensas previas que resolver, se determinaron los hechos controvertidos del proceso. Además se admitió prueba tanto documental y testimonial de los testigos peritos Juan Luis Zúñiga Hernández y John Vidaurre Díaz. (Ver imágenes 218 a 221 del expediente judicial al dictado de la sentencia, así como en el respaldo electrónico de la diligencia).

Mediante auto de las 10:20 horas del 17 de junio del 2025, se convocó a la partes para la celebración del juicio oral y público para celebrarse a las ocho horas treinta minutos del diez de febrero del 2025, el cual fue suspendido mediante resolución de las 13:30 horas del 05 de febrero del 2025, en razón de que la Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, tenía en trámite acciones de inconstitucionalidad bajo los expedientes No 19-012772-0007-CO y 20-021801-0007-CO. (Ver imágenes 223 a 228 y 239 del expediente judicial al dictado de la sentencia).

Encontrándose resuelta la acción de inconstitucionalidad, mediante resolución de Nº 2025005941 de las 09:20 del 26 de febrero del 2025, se convocó nuevamente a las parte por auto de las 16 horas del 21 de marzo del 2025, para la celebración del juicio oral y público para las 08:30 horas del 23 de junio del 2025. (Ver imágenes 252 a 263 y 265 a 269 del expediente judicial al dictado de la sentencia).

El juicio oral y público inició a las 08:42 horas del día 23 de junio del 2025, donde los representantes de las partes no alegaron aspectos de saneamiento, concluyendo que no existían vicios que pudieran generar eventuales nulidades ni ofrecimiento de prueba para mejor proveer. Las apoderadas de ambas partes manifestaron sus alegatos de apertura, además, se evacuó la prueba testimonial admitida, y se previno a la parte actora que en el plazo de cinco días hábiles, aportara la traducción al idioma español de las páginas 26-27-28-29- 38-39-40 y 41 del informe rendido por el perito Juan Luis Zúñiga Hernández,  (Ver imágenes 290 a 293 del expediente judicial al dictado de la sentencia, así como en el respaldo electrónico de la diligencia).

Mediante resolución de las 14:30 horas del 1 de julio del 2025, se confirió audiencia por el plazo de días hábiles a la representación estatal acerca de las traducciones aportadas por la parte actora, quien se apersonó y manifestó que no se evidencia ninguna inconsistencia con respecto a lo indicado en los documentos originales. (Ver imágenes 294 y 297 del expediente judicial al dictado de la sentencia).

Mediante resolución de las 13:55 horas del 10 de julio del 2025, se les confirió el plazo de 5 días hábiles a las partes para que rindieran sus alegatos de conclusiones por escrito. (Ver imagen 299 del expediente judicial al dictado de la sentencia).

En fecha 21 de julio del 2025, ambas partes se apersonaron y rindieron sus alegatos de conclusiones. (Ver imágenes 302 a 367 y 368 a 402 respectivamente, del expediente judicial al dictado de la sentencia).

Mediante resolución de las 10:21 horas del 22 de julio del 2025, habiéndose rendido los alegatos de conclusiones de manera escrita por ambas partes, de conformidad con los artículos 111 del CPCA, con su reforma y 47 de su Reglamento, se declaró el expediente de trámite muy complejo, correspondiendo el dictado de la sentencia de manera escrita dentro del plazo de 15 días, con la indicación que firme esa presente resolución, se iniciaba con el cómputo de los 15 días hábiles. (Ver imagen 403 del expediente judicial al dictado de la sentencia).

Se dicta esta sentencia por unanimidad, previa deliberación de los integrantes del Tribunal, dentro del plazo de quince días establecido en el artículo 111.1) del Código Procesal Contencioso Administrativo al haberse declarado complejo el presente asunto, tomando en consideración que el plazo comenzó a correr el día 23 de julio y el feriado del 25 de julio del 2025. No se perciben vicios u omisiones capaces de generar nulidad o indefensión a las partes. Redacta la Jueza Madriz Martínez, con el voto afirmativo de las personas juzgadoras Conejo Cantillo y Díaz Anchía.

SOBRE LOS HECHOS PROBADOS. Se tienen por demostrados los siguientes hechos de relevancia al caso que nos ocupa:

Mediante informe final DF-FE-RP-INF-121-2015 del expediente DF-FE-RP-109-2015 con fecha 20 de octubre del 2015, elaborado por la analista Kendra Navarro Zamora del Área Revisión Posterior del Departamento de Fiscalización Externa de la Dirección de Fiscalización del Servicio Nacional de Aduanas del Ministerio de Hacienda, se determinó: “...Incorrecta clasificación arancelaria por declarar la mercancía en la fracción arancelaria 2930.90.99.99 como "Rhodimet AT88 materia prima para elaboración de concentrado de animales", según epígrafe como "TIOCOMPUESTOS ORGANICOS (sic). - Los demás: -- Otros: --- Los demás -- -- Otros:" Tasada con un, 1% de Ley 6946 y 13% Impuesto General sobre las Ventas (folio 29). Las importaciones aplican Nota de Exoneración Genérica Al-00025722-14, misma exonera en un 100% del pago de impuestos (folio 9, 25). Siendo lo correcto en el inciso arancelario 3824.90.99.90, por tratarse de "Preparación de la industria química o de las industrias conexas no expresado ni comprendido en otra parte a base de mezcla de acido 2-hidroxi-4-metitiobutirico, dimero y oligómeros de este mismoácido (sic).", según Análisis de Laboratorio Aduanero #5787 de fecha 02/03/15 y 411 de fecha 23/06/15 (folios 11, 27). Tasado con 9% de DAl, 1% de Ley 6946 y 13% Impuesto General sobre las Ventas (folio 30). Base Legal Aplicación de la Regla General de Clasificación 1 y 6 SAC. En conclusión se determinó que la clasificación arancelaria declarada es incorrecta ya que la mercancía corresponde a una mezcla de productos de síntesis de la industria química con pureza de alrededor de un 88% de losanálogos (sic) de metionina y demás productos de la reacción, en solución acuosa, con un máximo de contenido de agua de 12%, por lo que al no posee constitución química definida, no puede ser clasificada en la partida 29.30 ya que es una característica que debe cumplir el producto, según lo estipulado en la Nota Legal del Capítulo 29, 1.a). La Nota de Exoneración (sic) indica "La presente autorización quedará sin efecto en caso de que las características de las mercancías a desalmacenar o su clasificación arancelaria sean distintas a las consignadas en este formulario…", razón por la cual se deja sin efecto la autorización de exención de tributos de importación Al-00025722-14, determinándose impuestos dejados de percibir por un monto de $16.652.335,30 (folio 32). (Ver folios 32 a 38 del expediente administrativo en formato digital).

Mediante oficio  DF-FE-RP-522-2015 con fecha 29 de octubre del 2015, del Departamento de Fiscalización Externa de la Dirección de Fiscalización de la Dirección General de Aduanas de Costa Rica, se informó a la sociedad actora de la propuesta de regularización, que fue notificado el día 30 de octubre del 2015. (Ver folios 39 a 41 del expediente administrativo en formato digital).

Conforme el Acta de Propuesta de Regularización N.º 184-2015 del Libro de Actas de Regularización de la Dirección de Fiscalización, el 17 de noviembre del 2015, se celebró la audiencia de comunicación de resultados de la propuesta de regularización. (Ver folios 53 a 56 del expediente administrativo en formato digital).

En fecha 8 de diciembre del 2015, Corporación Pipasa S.R.L. presentó escrito en el que rechazó la Propuesta de regularización DF-FE-RP-522-2015. (Ver folio 62 del expediente administrativo en formato digital).

Mediante oficio DF-FE-RP-608-2015 de fecha 10 de diciembre de 2015 la Dirección de Fiscalización remitió a la Dirección Normativa el Informe Final DF-FE-INF-121-2015 y el expediente DF-FE-RP-109-2015 para que se iniciaran los procedimientos administrativos correspondientes. (Ver folio 62 del expediente administrativo en formato digital).

Mediante resolución  RES-DN-1012-2018 de las 08:45 horas del 22 de octubre del 2018, la Dirección General de Aduanas, inició procedimiento ordinario en contra de Corporación Pipasa S.R.L. y la Agencia Aduanas Servicios Neptuno S.A., la cual le fue notificada a la parte actora el día 25 de octubre de 2018. (Ver folios 68 a 79 del expediente administrativo en formato digital).

En fecha 16 de noviembre de 2018, la parte actora se apersonó ante la Dirección General de Aduanas y presentó escrito de alegatos y pruebas en contra de la resolución RES-DN-1012-2018, de inicio del procedimiento determinativo. (Ver folios 80 a 104 del expediente administrativo en formato digital).

Mediante resolución RES-DF-221-2022 de las 09:35 horas del 23 de agosto del 2022, la Dirección General de Aduanas dictó el acto final y se dispuso:

“...PRIMERO: Dictar Acto Final del Procedimiento Ordinario contra el importador Corporación Pipasa S.R.L., cédula jurídica 3-102-012933 en su condición de obligado principal, y el auxiliar de la función pública aduanera, agencia de aduanas Servicios Neptuno S.A., cédula jurídica 3-101-059242, en su condición de responsable solidario y representante legal del importador, por la incorrecta clasificación arancelaria de las mercancías denominadas como "Rhodimet AT88", amparadas a los DUA's de importación definitiva números: 006-2014-187170 de fecha 27/11/2014 para la línea 1 y 006-2015-014089 de fecha 28/01/2015 para la línea 1, mismas que fueron declaradas en la clasificación arancelaria 2930.90.99.99 como "RHODIMET AT88 ODOR materia prima para la elaboración de concentrado de animales, determinándose como correcta la clasificación arancelaria 3824.90.99.90, en razón de tratarse las mercancías de una "Preparación de la industria química o de las industrias conexas no expresadas ni comprendidas en otra parte a base de mezcla de ácido 2-hidroxi-4-metiltiobutírico, dímero y oligómeros de este mismo ácido", esto de conformidad con las conclusiones y pruebas determinadas en los análisis de Laboratorio Aduanero #5187/2014 y #411/2015, a las Reglas Generales para la Interpretación del Sistema Arancelario Centroamericano (S.A.C.) 1 y 6, y Nota Legal del Capítulo 29, 1.a, ya que las mercancías consisten en una mezcla de productos de síntesis de la industria química con pureza de alrededor de un 88% de los análogos de metionina y demás productos de la reacción, en solución acuosa, con un máximo de contenido de agua de 12%, por lo que al no poseer constitución química definida, no puede ser clasificada en la partida arancelaria 29.30; que el cambio en la clasificación arancelaria en las líneas supra mencionadas de los DUA's de cita, implicaria la desaplicación de la Autorización de Exención Genérica de Tributos de Importación N° AI-00025722-14 con fecha de autorización 11/11/2014 asociada a dichos DUA's.

Determinar como consecuencia de lo antes expuesto de conformidad con el Considerando IV precedente denominado "Sobre los montos dejados de percibir por el Fisco", una diferencia en la obligación tributaria aduanera a favor del Fisco por la suma de ¢32.088.701,96 (treinta y dos millones ochenta y ocho mil setecientos un colones con 96/100), desglosados de la siguiente manera: ¢16.652.335,30 (dieciséis millones seiscientos cincuenta y dos mil trescientos treinta y cinco colones con 30/100) de los impuestos dejados de percibir, y ¢15. 436.366,66 (quince millones cuatrocientos treinta y seis mil trescientos sesenta y seis colones con 66/100) de intereses al día 22 de agosto de 2022, el cual irá aumentando en forma gradual hasta el efectivo pago de la obligación, monto del cual, según lo dispuesto en la Ley General de Aduanas, la agencia de aduanas Servicios Neptuno S.A. se constituye en responsable solidario con el importador ante el fisco.

Se le informa a los sujetos pasivos que de estar anuentes con el ajuste de marras podrán realizar el pago mediante depósito en la cuenta número 001-242476-2 del Banco de Costa Rica a nombre del Ministerio de Hacienda, Tesorería Nacional, con número de IBAN CR63015201001024247624 (cédula jurídica 2-100-04200535), o en su defecto mediante entero a favor del Gobierno de Costa Rica, comprobante de pago que deberá indicar nombre del importador o auxiliar de la función pública aduanera que realiza el pago, así como el número de expediente. Remítase copia del comprobante de pago a esta Dirección en forma personal, por medio del fax 2522-9198, o vía correo electrónico a la dirección: dirfiscaliza@hacienda.go.cr.

En aplicación del artículo 624 del RECAUCA y Transitorio I del CAUCA, es procedente otorgar únicamente el recurso de apelación contra la presente Resolución ante el Tribunal Aduanero Nacional, el cual deberá interponerse dentro del plazo de diez (10) días hábiles contados a partir del día siguiente a la notificación de esta Resolución final. NOTIFÍQUESE: al importador y a la agencia de aduanas de cita…”.

Esta resolución fue notificada a la actora el día 29 de agosto del 2022. (Ver folios 133 a 160 del expediente administrativo en formato digital).

En fecha 09 de setiembre de 2022, la representación de la Corporación Pipasa S.R.L. interpuso recurso de apelación en contra de la resolución RES-DF-221-2022.  (Ver folios 165 a 171 del expediente administrativo en formato digital).

Mediante resolución MH-TAN-RES-0043-2023 de las 14:09 horas del 09 de febrero del 2023, el Tribunal Aduanero Nacional, señaló: “…Por mayoría este Tribunal declara sin lugar el recurso de apelación y en consecuencia confirma la resolución recurrida. Se ordena la devolución el expediente a la oficina de origen. Salva el voto el Licenciado Gómez Sánchez, quien:

Declara sin lugar el recurso de apelación con relación a la clasificación arancelaria de las mercancías.

Resuelve con lugar el recurso de apelación con relación a la aplicación de la nota de exoneración y el cobro de intereses. También salva el voto el Licenciado Reyes Vargas, quien declara inadmisible el recurso...”. (Ver folios 196 a 240 del expediente administrativo en formato digital).

Mediante resolución MH-DGA-RES-0526-2023, del 27 de marzo del 2023, la Dirección General de Aduanas, realizó prevención de pago a Corporación Pipasa S.R.L.,cédula jurídica 3-102-012933 en su condición de obligado principal, y el auxiliar de la función pública aduanera, agencia de aduanas Servicios Neptuno S.A., cédula jurídica 3-101-059242 en su condición de responsable solidario y representante legal del importador. Solicitó que se cancele la diferencia de tributos aduaneros dejados de percibir por el Estado, por la suma de ¢16.652.335,30 (dieciséis millones seiscientos cincuenta y dos mil trescientos treinta y cinco colones con treinta céntimos), más los intereses por la suma de ¢9.410.621,04 (nueve millones cuatrocientos diez mil seiscientos veintiún colones con cuatro céntimos) calculados al día 27/03/2023, para un monto total ¢26.062.956,34 (veintiséis millones sesenta y dos mil novecientos cincuenta y seis colones con treinta y cuatro céntimos). (Ver folios 254 a 256 del expediente administrativo en formato digital).

El día 8 de mayo 2023, la representación de la sociedad actora realizó el depósito bajo protesta por un monto de ¢26.401.368,29 (veintiséis millones cuatrocientos un mil trescientos sesenta y ocho colones con veintinueve céntimos) que consta en documento de depósito número 00659751 del Banco de Costa Rica. (Ver folios 270 a 281 del expediente administrativo en formato digital).

En fecha 18 de setiembre del 2023, el MSc. Juan Luis Zúñiga, experto en merceología y clasificación arancelaria en CA Trade Consulting Group S.A, emitió criterio técnico-merceológico sobre el producto “Rhodimet AT88”, a solicitud de la parte actora, en el cual concluyó:

“...- Que, de acuerdo con la composición del producto “RHODIMET™ AT88”, la cual indica que contiene un 88% de ácido DL- hidroxi-análogo metionina y un 12% de agua, es claro que estamos en presencia de un compuesto orgánico de constitución química definida presentado aisladamente, en forma de disolución acuosa, destinado para la fabricación de piensos, para todas las especies animales.

- Tanto la aduana de los Estados Unidos como las autoridades de aduanas de la Unión Europea consideran al ácido DL- hidroxi-análogo de la metionina como un producto que se debe clasificar en la subpartida arancelaria 2930.90.

- Que, según la Nota Legal 29.1a), en el capítulo 29 se clasifican los compuestos de constitución química definida presentados aisladamente (aunque contengan impurezas).

- Que, según la Nota Legal 29.1d), en el capítulo 29, se clasifican las disoluciones acuosas de los compuestos de constitución química definida presentados aisladamente (aunque contengan impurezas).

- Que, el “RHODIMET™ AT88” consiste en un producto químico orgánico del capítulo 29, específicamente un “Tiocompuesto orgánico” del tipo Tioeter”, en razón que cumple con lo establecido en la Nota Legal 29.1a) y d); y en la Nota Legal 29.6.

- Que, de acuerdo con las Reglas Generales de Interpretación No. 1 y 6, no existe posibilidad alguna de clasificar esta mercancía en otro capítulo de la Nomenclatura del Sistema Armonizado, distinto del 29, pues como se analizó anteriormente, el “RHODIMET™ AT88”, se ajusta a los parámetros legales establecidos en dicho capítulo.

- Que, de acuerdo con las Reglas Generales de Interpretación Nos. 1 y 6, las Notas Legales 29.1a) y d), así como, la Nota Legal 29.6, la mercancía objeto de este criterio, denominada “RHODIMET™ AT88” consiste en un compuesto de constitución química definida presentado aisladamente, en una disolución acuosa, utilizado para la fabricación de piensos destinados a la alimentación de todas las las especies animales, clasificado en el código arancelario 2930.90.99.99 (versión VI Enmienda del SA) y 2930.90.99.00.99 (versión VII Enmienda del SA).

De acuerdo con el sistema TIC@, para efectos de su importación en Costa Rica, dicho producto se encuentra sujeto a los siguientes aranceles aduaneros e impuestos internos:

Conforme a la declaración rendida ante este Tribunal, el testigo perito Zúñiga Hernández, manifestó que el documento presentado al expediente correspondía a un estudio para efectos de Comercio Internacional, a partir de fichas técnicas sobre las cuales realizó un estudio de comercio exterior. Además que su estudio lo basó en doctrina, antecedentes y normas internacionales. Y concluyó que se está frente a un compuesto de composición química definida el cual se dio a partir de la nomenclatura de las reglas aplicables en el comercio internacional. Adicional a ello, señaló que la referencia al número CAS es universal, sin embargo, mencionó además que no tenía seguridad que la muestra tomada en Aduanas sea la misma en la que basa su estudio, ello por cuanto el estudio presentado se basó en fichas técnicas. (Ver imágenes 77 a 118 del expediente judicial al dictado de la sentencia, la negrita es del original y la declaración del testigo perito MSc. Juan Luis Zúñiga en el formato digital del juicio oral y público).

Mediante el oficio N.º MH-DGA-DF-DLA-OF-0002-2024 del 9 de enero de 2024, elaborado por elaborado por John Vidaurre Díaz, quien con su declaración el día del juicio  corroboró los hallazgos del mismo, y José Elías Montoya Vega, Analistas Químicos, revisado por José Eduardo Brenes Jiménez, Jefe de Merceología y Revisión Analítica y aprobado por Eida Lanzoni Vindas, Jefatura, todos del Departamento Laboratorio Aduanero de la Dirección de Fiscalización del Servicio Nacional de Aduanas, determinaron:

“...mediante el “CRITERIO TÉCNICO- MERCEOLÓGICO SOBRE EL PRODUCTO RHODIMET™ AT88”, elaborado por la empresa CA Trade Consulting Group S.A.”; debemos indicar que el capítulo 29 de la Nomenclatura del Sistema Armonizado claramente indica en sus notas legales que las mercancías que poseen carácter de mezclas de diferentes compuestos químicos, no deben de ser considerados en el mismo (Nota Legal 29.1 y subsiguientes). Un compuesto de constitución química definida presentado aisladamente, es una sustancia constituida por una especie molecular (por ejemplo, covalente o iónica) cuya composición se define por una relación constante entre sus elementos y que se representa por un diagrama estructural único. Se excluyen del capítulo 29 los compuestos de constitución química definida presentados aisladamente que contengan sustancias que se han añadido deliberadamente durante o después de su proceso de fabricación (incluso de la purificación). Estos pueden contener impurezas, pero el término impurezas se aplica exclusivamente a las sustancias cuya presencia en el compuesto químico se debe exclusiva y directamente al proceso de fabricación (incluida la purificación). Estas sustancias pueden proceder de cualquiera de los elementos que intervienen durante la fabricación y que son esencialmente los siguientes:

a) las materias de partida sin reaccionar,

b) las impurezas que se encuentran en las materias de partida,

c) los reactivos utilizados en el proceso de fabricación (incluida la purificación),

d) los subproductos.

Conviene sin embargo observar que estas sustancias no se consideran siempre impurezas autorizadas por la Nota Legal 29.1 a). Cuando estas sustancias se dejan deliberadamente en el producto para hacerlo más apto para usos determinados que para uso general, no se consideran impurezas cuya presencia sea admisible en las partidas del Capítulo

29.

Las disoluciones se excluyen del Capítulo, excepto las disoluciones acuosas de tales compuestos salvo que constituyan un modo de acondicionamiento usual e indispensable, exclusivamente motivado por razones de seguridad o por necesidades de transporte, debiendo entenderse que la presencia del disolvente no haga al producto más apto para usos determinados que para uso general.

Los anteriores son aspectos mencionados en la Nomenclatura del Sistema Armonizado y sus Notas legales.

Sin embargo, específicamente la mercancía denominada textualmente “Rhodimet AT88”, no corresponde con una sustancia o producto de constitución química definida. El producto con el CAS (American Chemical Abstracts Service) 583-91-5 (página 26 del criterio de los alegatos, especificaciones técnicas del producto), no corresponde al producto presentado a despacho y analizado físicamente en el Laboratorio Aduanero y de Estudios Especiales.

El producto indicado por el CAS 583-91-5, ácido 2-hidroxi-4-(metiltio) butírico, compuesto orgánico cuya fórmula estructural es CH3SCH2CH2CH(OH)CO2H; es un sólido.

El material que se analizó en el Laboratorio Aduanero es un líquido de color pardo, con un olor azufrado característico presente (ver análisis 2174 del 2006, 411/2015 y 5187 de fecha 02-03-2015), cuya clasificación arancelaria asignada es la correspondiente a la III y V Enmienda vigentes al momento de realizar los análisis de laboratorio.

En lo que respecta a la determinación de la composición del producto, la cromatografía de capa fina (análisis 2174 del 2006, 411 del 2015 y 5187 de fecha 02-03-2015), claramente indica la presencia de al menos tres fracciones diferentes. Esto evidencia que el “Rhodimet AT88” presenta fracciones detectables que son dímeros y oligómeros obtenidos del proceso de producción y son sustancias diferentes del ácido 2-hidroxi-4-(metiltio) butírico, los cuales pueden ser eliminados por un proceso posterior de purificación y aislar el ácido 2-hidroxi-4-(metiltio) butírico con una pureza cercana al 100 %. Las fracciones detectadas son compuestos diferentes y como se evidencia en el análisis 2174 del año 2006, de acuerdo con los porcentajes determinados; estos dímeros y oligómeros no poseen las características requeridas de acuerdo a lo mencionado en la Nota Legal 1 del capítulo 29, en los apartados a y d: “1. Salvo disposición en contrario, las partidas de este Capítulo comprenden solamente:

a) los compuestos orgánicos de constitución química definida presentados aisladamente, aunque contengan impurezas;

d) las disoluciones acuosas de los productos de los apartados a), b) o c) anteriores;” …

Es decir, la presencia de estos compuestos implica que la mercancía Rhodimet AT 88, es una preparación compleja de tres componentes, como se evidenció en todos los análisis supra citados y mencionados en el criterio externo. El monómero no se presenta aislado del dímero y el oligómero, compuestos químicas que no poseen constitución química definida; la literatura indica que la obtención mediante reacción química del monómero, se puede dar hasta un porcentaje mayor del 99 %; lo cual no es el caso en el presente estudio para el producto en cuestión, siendo que tanto el dímero como el oligómero también funcionan como nutrientes para las aves y no son simplemente impurezas o subproductos sin valor o residuales del proceso de síntesis original, al estar presentes dan un valor agregado a la preparación denominada Rhodimet AT

88.

El Laboratorio Aduanero y Estudios Especiales, mantiene su posición en cuanto a que la correcta clasificación arancelaria para el producto descrito en los análisis 2174 del 2006; 411 del 2015 y 5187 de fecha 02-03-2015, corresponde al sub inciso como una “PREPARACION (sic) DE LA INDUSTRIA QUÍMICA O DE LAS INDUSTRIAS CONEXAS NO EXPRESADO NI COMPRENDIDO EN OTRA PARTE A BASE DE MEZCLA DE ÁCIDO 2-HIDROXI-4-METILTIOBUTÍRICO, DÍMERO Y OLIGÓMEROS DE ESTE MISMO”; según el cuadro siguiente:

(Ver imágenes 77 a 118 del expediente judicial al dictado de la sentencia, la negrita no es del original y la declaración del testigo perito el Químico John Vidaurre Díaz en el formato digital del juicio oral y público).

SOBRE LOS HECHOS NO PROBADOS. Al no existir prueba de respaldo alguna, se tienen por indemostrados los siguientes hechos:

ÚNICO: Que el producto indicado por el CAS 583-91-5, ácido 2-hidroxi-4-(metiltio) butírico, compuesto orgánico cuya fórmula estructural es CH3SCH2CH2CH(OH)CO2H y analizado por el Msc. Juan Luis Zúñiga experto en merceología; fuera un líquido de color pardo, con un olor azufrado y que constituye una composición química definida. (Ayuno de prueba).

SOBRE LOS ARGUMENTOS DE LA PARTE ACTORA: Manifiesta la apoderada de la parte actora que la configuración de la causal de prescripción del periodo fiscalizado por parte de la Administración Aduanera, es en virtud de que estima que el acto de inicio de actuaciones fiscalizadoras que fue notificado el día 9 de setiembre de 2016, perdió el efecto interruptor que la norma legal le confiere, con fundamento en los artículos 51, 52 y 53 inciso a) del CNPT, sin que existiera un acto determinativo final del procedimiento y que interrumpiera la prescripción. A su criterio considera que los actos administrativos dictados adolecen de vicios que conllevan su nulidad. Por otra parte, señala que en cuanto a la desaplicación de la nota de exoneración, la Dirección General de Aduanas (DGA) únicamente se basa en el informe del Laboratorio Aduanero, y confirma lo que indicó la DGA en el sentido de que existe una diferencia entre la clasificación arancelaria indicada por su representada en las notas de exoneración y la determinada por ella, por lo que procede a desaplicar las notas de exoneración genéricas presentadas por Corporación Pipasa y se corrige el análisis relacionado con este ajuste. Al analizar detalladamente la improcedencia de la argumentación jurídica de la DGA, que fue confirmada por el TAN, considera que es necesario recurrir a la normativa legal que ampara la exoneración que aplica en el caso de su representada. Así, la Ley Reguladora de Exoneraciones Vigentes, Derogatorias y Excepciones, Ley N° 7293 (conocida como la Ley de Exoneraciones) establece en su artículo 5 la exoneración objetiva de tributos y sobretasas respecto de los insumos y materias primas para la elaboración de bienes destinados a la actividad agropecuaria, por lo que la Dirección General de Aduanas (DGA) llevó a cabo un procedimiento administrativo que va claramente en contra del ordenamiento jurídico establecido. Específicamente, señala que la DGA desaplicó retroactivamente la exención arancelaria previamente otorgada, lo cual infringe principios constitucionales fundamentales como la legalidad y el principio de no confiscatoriedad. Manifiesta que la resolución impugnada, el TAN confirma una supuesta reclasificación arancelaria de la importación presentada por su representada, sin explicar concretamente en ningún momento ni sustentar debidamente por qué considera que dicha importación no corresponde al insumo agrícola primario necesario para la elaboración de insumos agropecuarios, cuyo único argumento alegado por el TAN es el estudio hecho por el Laboratorio Aduanero indicando que según su examen Rhodimet AT 88 no tiene una clasificación química clara, que carece de fundamentación jurídica, científica y lógica. Por el otro lado, su representada evidencia con un estudio merceológico configurando un análisis detallado del producto determina que la composición sí es clasificable y que el hecho que contenga residuos no lo hace tener una clasificación química diferente, ya que, es parte de la producción del Rhodimet AT88. Argumenta que esa resolución impugnada no solo carece de la debida motivación y fundamentación que exige el ordenamiento jurídico, sino que además se basa en una interpretación contraria a la ley, lo cual va en detrimento del principio de legalidad consagrado en el artículo 11 de la Constitución Política, y coloca a su representada en un estado de indefensión e incertidumbre jurídica. Además señala que hay una errónea consideración de la composición química de RHODIMET™ AT88 por el Laboratorio Aduanero y su clasificación adecuada, ya que de conformidad con la Ley 7246, para fines de la clasificación de mercancías, se aplican las “6” Reglas Generales para la Interpretación del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías. A su criterio esto implica la obligación de acatar la codificación de seis dígitos, la cual posee alcance universal y se extiende tanto a los países contratantes como a los no contratantes de la Organización Mundial de Aduanas que hacen uso del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías y que Costa Rica, al aprobar y ratificar la Convención Internacional del Sistema Armonizado mediante la Ley N° 8918, publicada en el Alcance Digital Nº 86 a La Gaceta Nº 209 el martes 1º de noviembre de 2011, ha demostrado su compromiso con las prácticas internacionales para la clasificación de productos. Por lo que esa adhesión refleja la voluntad de Costa Rica de alinearse con estándares internacionales, lo que es esencial para el desarrollo económico del país. Indica que la implementación del Sistema Armonizado no solo contribuye a la uniformidad en la clasificación de productos, sino que también facilita la recopilación de datos comerciales precisos y la formulación de políticas arancelarias y no arancelarias coherentes, tanto a nivel regional como nacional. Concluye que la Administración Aduanera yerra al interpretar que el código arancelario debió ser 3824.90.99.90 sujeto a un 9% de Derecho Arancelario a la Importación -DAI-, 1% de Ley 6946, y 13% de Impuesto General sobre las Ventas -IGSV-1, dado que, de conformidad con los estándares nacionales e internacionales, la verdadera clasificación arancelaria del producto RHODIMET™ AT88 debió ser 2930.90.99.99, sujeto a un 0% de aranceles e impuestos, tal y como se trajo la mercancía al país. En consecuencia, solicita se declare con lugar la demanda del proceso de conocimiento, se anulen los actos administrativos DF-FE-RP-522-2015, RES-DN-1012-2018, MH-TAN-RES-0043-2023, RES-DF-221-2022, MH-DGA-RES-0526-2023, se devuelva lo pagado y se condene en costas a la parte demandada.

SOBRE LOS ARGUMENTOS DE LA PARTE DEMANDADA: Manifiesta la representación estatal que la parte actora alega la supuesta “configuración de la causal de prescripción del periodo fiscalizado por parte de la Administración Aduanera, en virtud de que estima que el acto de inicio de actuaciones fiscalizadoras que fue notificado el día 9 de setiembre de 2016, perdió el efecto interruptor que la norma legal le confiere, con fundamento en los artículos 51, 52 y 53 inciso a) del CNPT, sin que existiera un acto determinativo final del procedimiento y que interrumpiera la prescripción”. No obstante, señala que en primer lugar, la parte actora cita una fecha de notificación que no corresponde a las actuaciones de la Administración y en segundo lugar el apoderado especial judicial de Corporación Pipasa S.R.L. parte de una premisa errónea, al indicar que las actuaciones previas de fiscalización concluyen con la emisión del acto final del procedimiento ordinario. Lo anterior, ya que se trata de procedimientos diversos. Argumenta que en el expediente administrativo constan las gestiones realizadas por la Dirección de Fiscalización de la Dirección General de Aduanas (DGA), las cuales concluyeron con la emisión del informe final de la investigación fiscalizadora, que fue puesto en conocimiento del importador y de la agencia de aduanas, a través de la audiencia de regularización. Refirió que, en caso de que el sujeto pasivo manifieste su conformidad con la propuesta, él mismo deberá realizar el pago por la totalidad del monto adeudado, por los medios acordados en la audiencia de regularización y en el plazo de cinco días hábiles posteriores a la realización de dicha audiencia. Caso contrario, por tratarse de una obligación líquida y exigible, la autoridad aduanera procederá a la ejecución del cobro correspondiente, sin necesidad de ulterior procedimiento. Arguye que en el supuesto de que el sujeto pasivo no acepte regularizar su situación, la autoridad aduanera seguirá el procedimiento administrativo ordinario establecido en la Ley General de Aduanas. Considera que en el presente asunto, ante la negativa de regularizar, la Dirección General de Aduanas, a través de la resolución N° RES-DN-1012-2018, de las 8:45 horas del 22 de octubre de 2018, inicia el procedimiento ordinario contra el importador Corporación Pipasa S.R.L. y la Agencia de Aduanas Servicios Neptuno S.A.. Por ende, no ha surgido la prescripción de la potestad determinativa de de la Administración Aduanera, en cuanto a la facultad de determinar y exigir el pago de los tributos dejados de percibir correspondientes a los Documentos Únicos Aduaneros 006-2014-187170, de fecha 27 de noviembre de 2014 y 006-2015- 014089, del 28 de enero de 2015, al haberse notificado el acto de inicio del procedimiento ordinario, mediante la resolución N° RES-DN-1012-2018, de las 8:45 horas del 22 de octubre de 2018, dispuesto por el inciso d) del artículo 63, transcrito líneas atrás. De esta forma, se reinicia el plazo de cuatro años que regula el numeral 62 de la LGA; notificándose el acto final del procedimiento el 29 de agosto de 2022, dentro del mismo plazo de cuatro años indicado. En cuanto a los demás alegatos de la parte actora, señala que la Nomenclatura Internacional establecida por la Organización Mundial de Aduanas, mejor conocida como "Sistema Armonizado", está basada en una clasificación de las mercancías conforme a un sistema de códigos de seis dígitos aceptado por todos los países participantes, lo que permite que dichos países puedan establecer sus propias sub clasificaciones de más de seis dígitos con fines arancelarios o de otra clase. Añade la representación estatal que en el caso de Costa Rica, a efectos de poner en vigencia la Nomenclatura Internacional, se emitió la Ley No. 7346 del 9 de julio de 1993 y el Decreto Ejecutivo 25740-MEIC-H del 3 de febrero de 1997, los cuales establecen que el Sistema Arancelario Centroamericano (SAC) constituye la nomenclatura oficial para la clasificación arancelaria de las mercancías de importación. Asimismo, para la aplicación e interpretación de dicho arancel, deben tomarse en consideración las Notas Explicativas del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías y sus enmiendas. Así, en torno a la codificación tenemos que a seis dígitos se refiere a la Nomenclatura Internacional (subpartida), a ocho dígitos se representa el Sistema Arancelario Centroamericano (incisos) - ya que se adiciona el correspondiente Derecho Arancelario a la Importación (DAI) según la mercancía- y por último, a nivel nacional, se adicionan dos dígitos más; es decir, a diez dígitos (fracciones) para establecer impuestos internos, aranceles preferenciales y otros, según lo motiva el Tribunal Aduanero Nacional, a través de la sentencia N° MH-TAN-RES-0043-2023, de las 14:09 horas del 9 de febrero de 2023. En relación a la reclasificación arancelaria, indica que en este asunto el artículo 5 de la Ley 7293, y el Reglamento al artículo cinco de la Ley Nº7293, claramente instrumentan la forma en que se aplican esas exenciones, siendo que no debe perderse de vista que su interpretación sigue siendo materia restrictiva, donde se exige la coincidencia entre la mercancía descrita en la nota de exoneración, así como la descripción y correcta clasificación de la mercancías según el despacho aduanero que se encuentra en proceso de fiscalización posterior al levante, o cuando se verifica físicamente las mercancías en caso de corresponder dicho examen, durante el control inmediato, debiendo existir plena coincidencia respecto de tal particularidad entre la nota exoneración, los datos consignados bajo fe de juramento por el agente aduanero en el despacho aduanero y consecuentemente las nota de exoneración efectivamente presentadas como documento anexo a cada despacho de importación, caso contrario, como sucede en autos, al no concordar la posición arancelaria consignada entre la nota de exoneración y lo declarado en los despachos aduaneros objeto de comprobación y fiscalización, a través del procedimiento ordinario, resulta ajustada a derecho la posición asumida por la Administración al desaplicar la dispensa de pago a los DUAs de reiterada cita. Concluye, manifestando que se acoja la excepción de falta de derecho formulada por esa representación y en consecuencia se declare sin lugar en todos sus extremos la demanda incoada por la empresa Corporación Pipasa S.R.L. y se condene a la empresa actora al pago de ambas costas de acción, así como de los intereses legales que dicha suma genere a partir de la firmeza de la resolución que así los determine y hasta su efectivo pago.

SOBRE EL CASO CONCRETO Y LA DETERMINACIÓN DE ESTE TRIBUNAL: Conforme al cuadro petitorio expuesto por la demandante y la fijación de las pretensiones realizada en la Audiencia Preliminar por parte de la Jueza Tramitadora, la presente causa se centra en el conocimiento de:

A. PRESCRIPCIÓN DE LA POTESTAD FISCALIZADORA DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA: La parte actora alega la supuesta “configuración de la causal de prescripción del periodo fiscalizado por parte de la Administración Aduanera, en virtud de que estima que el acto de inicio de actuaciones fiscalizadoras que fue notificado el día 9 de setiembre de 2016, perdió el efecto interruptor que la norma legal le confiere, con fundamento en los artículos 51, 52 y 53 inciso a) del CNPT, sin que existiera un acto determinativo final del procedimiento y que interrumpiera la prescripción”. Criterio del Tribunal: puede apreciarse que la investigación fiscalizadora llevada a cabo por la Dirección General de Aduanas se fundamentó en lo dispuesto por el artículo 62 del Reglamento a la Ley General de Aduanas, en ejercicio de las facultades legales otorgadas a dicha dirección, según lo ha reconocido la jurisprudencia de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia al considerar lo siguiente:

“V.- Para esta Sala […] es claro, desde vieja data en forma reiterada este órgano decisor ha reconocido las potestades fiscalizadoras de la Administración Aduanera (ver entre otros los fallos no. 559 de las 10 horas 10 minutos del 17 de agosto del 2006 y no. 270-2019 de las 14 horas 40 minutos del 23 de marzo de 2019). Ahora bien, para el ejercicio de sus potestades de control y fiscalización la Administración Aduanera cuenta con las atribuciones que señalan los cánones 22, 23, 24 y 25 de la LGA y 15, 45 inciso a), 47, 48 del RLGA. Así entre otras facultades, puede citar a comparecencia los sujetos pasivos o terceros, inspeccionar locales, revisar libros y registros contables, facturas, correspondencia, documentación y demás justificaciones concernientes a su actividad, realizar mediciones o tomas de muestras, exigir la exhibición de mercancías amparadas a operaciones y trámites aduaneros. Según el canon 50 del citado Reglamento, las actuaciones de control y fiscalización pueden ser: “a. De comprobación e investigación. b. De obtención de información de trascendencia tributaria o aduanera”. Por su parte, los numerales 51 y 53 siguientes las precisan: “Artículo

Actuaciones de comprobación e investigación. Las actuaciones de comprobación e investigación tendrán por objeto verificar el adecuado cumplimiento por los sujetos pasivos y Auxiliares, de sus obligaciones y deberes contenidos en el régimen jurídico aduanero. Asimismo, tendrá por objeto determinar la posible existencia de elementos de hecho u otros antecedentes con trascendencia tributaria, que sean desconocidos total o parcialmente por la autoridad aduanera. Las actuaciones de comprobación e investigación tendrán por objeto, además, efectuar la revisión y realizar ajustes a la obligación tributaria aduanera...” “Artículo 53. – Actuaciones de obtención de información. Son actuaciones de obtención de información las que tiene por objeto, el conocimiento por parte de los órganos fiscalizadores de los datos o antecedentes de cualquier naturaleza, que estén en poder de una persona física o jurídica y tengan trascendencia tributaria aduanera”. De igual modo el numeral 48, párrafo primero, señala: “Las labores de los órganos fiscalizadores serán realizadas por los funcionarios de la Dirección de Fiscalización y del Órgano Nacional de Valoración y Verificación Aduanera, que hayan sido designados para tal efecto. Se incluyen en esas labores, las actuaciones meramente preparatorias, de comprobación, de prueba de hechos o circunstancias con trascendencia tributaria o aduanera. Los funcionarios que ocupan puestos de trabajo para el desarrollo de las funciones de control aduanero estarán investidos de los correspondientes derechos, prerrogativas y consideraciones, y quedarán sujetos a los derechos inherentes al ejercicio y dignidad de la función pública establecida en el régimen estatutario. Los auxiliares y demás personas sujetas a fiscalización y las autoridades, deberán brindar apoyo, concurso y auxilio a los funcionarios de los órganos fiscalizadores, a solicitud de éstos últimos. En caso contrario, se iniciarán los procedimientos legales que correspondan.” Entre los deberes de los funcionarios de los órganos de fiscalización cabe destacar el indicado en el inciso d) del ordinal 49 del RLGA, que incluye la emisión de informes de actuaciones de control y fiscalización. De lo expuesto se desprende, que a través del RLGA, la Administración Aduanera le encomendó a la Dirección de Fiscalización y del Órgano Nacional de Valoración y Verificación Aduanera, entre otras, la investigación preliminar de los asuntos, reservando a otro órgano la instrucción definitiva y formal que conlleva el inicio y la realización de los procedimientos sancionatorios respectivos, circunstancia que por último permite tomar la decisión sobre el correctivo que eventualmente proceda en cada caso. Ahora bien, en el asunto de estudio, luego de enviar muestras de los productos objeto de examen al Laboratorio Aduanero de la Dirección de Fiscalización, mediante oficio DF-FE-RP-347-2016 del 8 de noviembre del 2016, la Administración Aduanera emitió dentro del expediente DF-FE-RP-172-2015 el informe DF-FE-RP-INF-66-2016, referente a la clasificación arancelaria […] Lo anterior se puso en conocimiento al representante legal de […] junto con la propuesta de regularización, de acuerdo con lo establecido en el artículo 24 bis de la LGA y los artículos 55 bis y 536 bis del RLGA, convocándosele a la audiencia del 29 de noviembre de 2016. Como consecuencia, en el acta de propuesta de regularización no. 126-2016 emitida el 29 de noviembre de 2016, celebrada con la comparecencia del representante legal de […] S.A., del agente aduanero […] y los funcionarios […] se consignaron los resultados de las actuaciones fiscalizadoras, la propuesta de regularización y sus consecuencias, así como la posición del sujeto pasivo…”. (Sentencia de la Sala Primera N° 0177- F-S1-2021, de las 15:40 horas del 28 de enero de 2021).

Conforme a lo expuesto, en el presente proceso, en el expediente administrativo constan las gestiones realizadas por la Dirección de Fiscalización de la Dirección General de Aduanas (DGA) las cuales concluyeron con la emisión del informe final de la investigación fiscalizadora,  que es puesto en conocimiento del importador y de la agencia de aduanas, a través de la audiencia de regularización. Estas actuaciones son explicadas por el Tribunal Aduanero Nacional, mediante la resolución MH-TAN-RES-0043-2023 de las 14:09 horas del 09 de febrero del 2023, en los siguientes términos: “I. Con ocasión de la investigación fiscalizadora, originada de conformidad con el artículo 62 del Reglamento a la Ley General de Aduanas, de acuerdo con las competencias otorgadas, la Dirección de Fiscalización de la Dirección General de Aduanas (DGA), dentro del Expediente N°DF-FE-RP-109-201, Importador: Corporación Pipasa S.R.L. se emitió el INFORME FINAL DFFE-RP-INF-121-2015 del 20 de octubre de 2015. El estudio efectuado por la Dirección de Fiscalización tuvo su origen en el Plan Anual de Fiscalización 2015, al envío de correspondencia del Departamento del Laboratorio Aduanero y Estudios Especiales (Laboratorio Aduanero), mediante Boletas N°8812015 de fecha 13/03/15 (análisis #5187 del 02103115) y 20712015 de fecha 26/06/15 (análisis MII del 23106115) en aplicación al Perfil IMTDRPLRIA-016- 08 y de acuerdo con las competencias que le otorga el régimen jurídico aduanero a la Dirección de Fiscalización, el estudio comprendió la verificación posterior de los Documentos Únicos Aduaneros 006-2014-187170 de fecha 27/11/2014 para la línea 1 y 006-2015- 014089 de fecha 28/01/2015 para la línea 1, tramitados en la Aduana de Limón; por incorrecta clasificación arancelaria de la mercancía descritas como “Rhodimet AT88”; según las conclusiones emitidas en el análisis efectuado por el Laboratorio Aduanero. Así como el cumplimiento de los deberes materiales y formales estipulados en la Ley General de Aduanas y su reglamento. (ver folios 33-39).

Concluidas las actuaciones fiscalizadoras, la Dirección de Fiscalización mediante oficios NDF-FE-RP-522-2015 y DF-FE-RP-523-2015 ambos de fecha 29 de diciembre de 2015, se convocó al importador, y a la agencia de aduanas, a Audiencia de Regularización para informarles los resultados de la investigación fiscalizadora y proponerles la regularización de su situación. (ver folios 40-44).

Según consta en el Acta de Propuesta de Regularización Número 184- 2015 de la Dirección de Fiscalización de la DGA, levantada el día del 17 de noviembre de 2015, y su adendum Acta de Propuesta de Regularización Número 184-2015 del día 08 de diciembre de 2015, la propuesta planteada fue rechazada, por lo que el asunto fue remitido a la Dirección Normativa para el inicio de los procedimientos correspondientes.(ver folios 53 al 56, 62, 64)”. (Folios 196 y 197 del expediente administrativo. El énfasis corresponde al original)…”.

Así las cosas, partiendo de estas consideraciones fácticas y jurídicas podemos determinar que en el presente asunto no existe una suspensión de actuaciones de fiscalización por más de dos meses, que en forma expresa regulaba el artículo 63 de la Ley General de Aduanas antes de su reforma, mediante la Ley N° 10271, del 22 de junio del 2022, en los siguientes términos:

“Artículo

Interrupción de la prescripción

Los plazos de prescripción se interrumpirán:

a) Por la notificación del inicio de las actuaciones de control y fiscalización aduaneras. Se entenderá no producida la interrupción del curso de la prescripción, si las actuaciones no se inician en el plazo máximo de un mes, contado a partir de la fecha de notificación o si, una vez iniciadas, se suspenden por más de dos meses.

b) Por la notificación del inicio del procedimiento de verificación de origen.

c) Por la notificación del acto final del procedimiento de verificación de origen.

d) Por la notificación del acto inicial del procedimiento tendiente a determinar y exigir el pago de los tributos dejados de percibir.

e) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier naturaleza contra resoluciones de la autoridad aduanera, incluyendo acciones judiciales que tengan por efecto la suspensión del procedimiento administrativo o imposibiliten dictar el acto administrativo final.

f) Por cualquier actuación del deudor conducente al reconocimiento de la obligación tributaria aduanera.

El cómputo de la prescripción, para determinar la obligación tributaria aduanera, se suspende por la interposición de la denuncia por presuntos delitos, hasta que dicho proceso se dé por terminado.

(Así reformado por el artículo 4° de la ley N° 9069 del 10 de setiembre del 2012, "Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria")

En consecuencia, las actuaciones de fiscalización nunca fueron suspendidas más allá del plazo legal durante su tramitación, la cual concluyó con la emisión del informe final, el cual estableció las siguientes recomendaciones: “1. Convocar a los sujetos pasivos a audiencia de regularización, de conformidad con lo establecido en los artículos 24 bis de la Ley General de Aduanas y 55 bis del Reglamento a la Ley General de Aduanas.

Remitir el expediente a la Dirección Normativa de la Dirección General de Aduanas con el fin de que se valore el inicio de los procedimientos administrativos que corresponda.

Remitir ficha resumen de los resultados obtenidos de este informe a la Jefatura de la Dirección de Gestión de Riesgo”. Conforme lo dispone el artículo 24 bis de la LGA:

“Artículo 24 bis.- Regularización

Cuando el órgano fiscalizador de la Dirección General de Aduanas, en el ejercicio de sus atribuciones aduaneras, establezca que no se cancelaron los tributos debidos, deberá proponer al sujeto pasivo la regularización de su situación, de conformidad con los procedimientos definidos por el reglamento de esta ley y el Servicio Aduanero.

Los casos excepcionales para los cuales no será obligatoria la propuesta de regularización se establecerán mediante el reglamento de esta ley.

La conformidad total o parcial del sujeto pasivo, con la propuesta de regularización, constituye una manifestación voluntaria de aceptación de los adeudos tributarios y sus intereses, determinados por el órgano fiscalizador.

En caso de que el sujeto pasivo manifieste su conformidad con la propuesta, él mismo deberá realizar el pago por la totalidad del monto adeudado, por los medios acordados en la audiencia de regularización y en el plazo de cinco días hábiles posteriores a la realización de dicha audiencia. Caso contrario, por tratarse de una obligación líquida y exigible, la autoridad aduanera procederá a la ejecución del cobro correspondiente, sin necesidad de ulterior procedimiento.

En el supuesto de que el sujeto pasivo no acepte regularizar su situación, la autoridad aduanera seguirá el procedimiento administrativo ordinario establecido en esta ley. (Así adicionado por el artículo 5° de la ley N° 9069 del 10 de setiembre del 2012, "Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria")

Véase como en forma expresa el artículo 24 bis de la LGA dispone que ante la negativa del sujeto pasivo de regularizar se debe seguir el procedimiento ordinario establecido en la Ley. Por ende, no estamos frente al supuesto que alega la parte actora, al señalar que la actuación aduanera fue suspendida desde el 2 de noviembre de 2015, fecha en la cual se le notificó la propuesta de regularización, hasta la emisión del inicio del procedimiento ordinario, notificado el 25 de octubre de 2018, al tratarse de procesos diferentes. En el presente asunto, ante la negativa de regularizar, la Dirección General de Aduanas, a través de la resolución N° RES-DN-1012-2018, de las 8:45 horas del 22 de octubre de 2018, inició el procedimiento ordinario contra el importador Corporación Pipasa S.R.L. y la Agencia de Aduanas Servicios Neptuno S.A.. Por ende, no ha surgido la prescripción, de la potestad determinativa de la Administración Aduanera, en cuanto a la facultad de determinar y exigir el pago de los tributos dejados de percibir correspondientes a los Documentos Únicos Aduaneros 006-2014-187170, de fecha 27 de noviembre de 2014 y 006-2015- 014089, del 28 de enero de 2015, al haberse notificado el acto de inicio del procedimiento ordinario, mediante la resolución N° RES-DN-1012-2018, de las 8:45 horas del 22 de octubre de 2018, dispuesto por el inciso d) del artículo 63, transcrito líneas atrás. De esta forma, se reinicia el plazo de cuatro años que regula el numeral 62 de la LGA; notificándose el acto final del procedimiento el 29 de agosto de 2022, dentro del mismo plazo de cuatro años indicado.

B. LEGALIDAD DE LA RECLASIFICACIÓN ARANCELARIA DE LA MERCANCÍA IMPORTADA “RODHIMET AT88”.

La representación de la parte actora manifiesta que la actuación de la DGA es cuestionable, ya que a pesar de haber otorgado previamente exoneraciones a favor de su representada para el RHODIMET™ AT88, ahora intenta desconocer el beneficio del cual mi representada ha gozado hasta la fecha. Esta conducta de la DGA parece no estar fundamentada en una justificación coherente, lo cual hace inválida la actuación de las autoridades aduaneras. Por otra parte, la representación estatal señala que la Nomenclatura Internacional establecida por la Organización Mundial de Aduanas, mejor conocida como "Sistema Armonizado", está basada en una clasificación de las mercancías conforme a un sistema de códigos de seis dígitos aceptado por todos los países participantes, lo que permite que dichos países puedan establecer sus propias sub clasificaciones de más de seis dígitos con fines arancelarios o de otra clase. En el caso de Costa Rica, a efectos de poner en vigencia la Nomenclatura Internacional, se emitió la Ley No. 7346 del 9 de julio de 1993 y el Decreto Ejecutivo 25740- MEIC-H del 3 de febrero de 1997, los cuales establecen que el Sistema Arancelario Centroamericano (SAC) constituye la nomenclatura oficial para la clasificación arancelaria de las mercancías de importación. Asimismo, para la aplicación e interpretación de dicho arancel, deben tomarse en consideración las Notas Explicativas del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías y sus enmiendas. Así, en torno a la codificación tenemos que a seis dígitos se refiere a la Nomenclatura Internacional (subpartida), a ocho dígitos se representa el Sistema Arancelario Centroamericano (incisos) - ya que se adiciona el correspondiente Derecho Arancelario a la Importación (DAI) según la mercancía- y por último, a nivel nacional, se adicionan dos dígitos más; es decir, a diez dígitos (fracciones) para establecer impuestos internos, aranceles preferenciales y otros. De esta forma, como lo motiva el Tribunal Aduanero Nacional, a través de la sentencia N° MH-TAN-RES-0043-2023, de las 14:09 horas del 9 de febrero de 2023: “...A efecto de dilucidar el asunto, resulta necesario analizar la nomenclatura internacional de conformidad con la Nomenclatura Internacional del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías (S.A.C) instrumento utilizado en nuestro país para tal efecto, el cual está constituido por la Ley 7346 del 09 de julio de 1993 y el Decreto Ejecutivo No.25740 H-MEIC del 03 de febrero de 1997 y sus reformas, los cuales ponen en vigencia el Sistema Arancelario Centroamericano, que es la nomenclatura oficial para la clasificación de las mercancías de importación conforme lo dispone el artículo 2, literal 1, así como que para la aplicación uniforme del Arancel Centroamericano de Importación, las Notas Explicativas del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de las mercancías servirán para interpretarlo según lo indicado en el artículo 2, literal 3 de la Ley 7346...”. En cuanto al tema de la reclasificación arancelaria, el Tribunal Aduanero Nacional señaló: “Analizando el caso concreto, tenemos que la Administración durante el proceso de fiscalización, solicitaron a la empresa importadora muestras de las siguientes mercancías: Que producto de la información y la muestra proporcionada por la empresa importadora y los resultados de las pruebas realizadas a esas muestras, (Análisis No.411 del 23 de junio de 2015), se realizó por parte del Laboratorio Aduanero, un estudio merceológico, detectando diferencias entre la clasificación arancelaria declarada y la determinada como correcta, para las mercancías contenidas en los DUAs de cita, la clasificación arancelaria 3824.90.99.90, “PREPARACIÓN DE LA INDUSTRIA QUÍMICA O DE LAS INDUSTRIAS CONEXAS NO EXPRESADA NI COMPRENDIDA EN OTRA PARTE, DEL TIPO MEZCLA DE ÁCIDO 2-HIDROXI-4- METILTIOBUTÍRICO, DÍMERO Y OLIGÓMEROS DE ESTE MISMO ÁCIDO”. Asimismo, mediante oficio DFLAB-282-2015 del 18 de agosto del 2015, el Laboratorio Aduanero, indicó: “Para el producto “RHODIMETTM AT88”, tramitado por el importador Corporación Pipasa, citado en los análisis No. 5187 de fecha 02/03/2015 y 411 de fecha 23/06/2015, la clasificación declarada fue el inciso nacional 2930.90.99.99, como un producto de constitución química definida del tipo Tiocompuesto orgánico. Para que una mercancía sea susceptible de clasificarse en ese inciso nacional, debe cumplir con lo estipulado en la Nota 1 .a) del Capítulo 29, a saber: “1. Salvo disposición en contrario, las partidas de este Capítulo comprenden solamente: a) los compuestos orgánicos de constitución química definida presentados aisladamente, aunque contengan impurezas;” Sin embargo, tal y como declara en la información técnica, el “RHODIMETTM AT 88” no posee constitución química definida, ya que consiste de una mezcla de productos de síntesis de la industria química, con pureza de alrededor de 88% de los análogos de metionina y demás productos de la reacción, en solución acuosa, con un máximo de contenido de agua de 12% en su composición; y por ende, no cumple con las Reglas Generales para la interpretación 1 y 6 del Sistema Arancelario Centroamericano, ni con la Nota de Capítulo 29, 1 .a). Por tanto, el inciso nacional correcto donde debe ser clasificado el producto “RHODIMETTM AT 88”, es el 3824.90.99.90, como un producto químico de la industria química o de las industrias conexas, no expresado ni comprendido en otra parte. Lo anterior queda consignado producto según los análisis 02/03/2015 y No.411 de fecha en las pruebas de laboratorio químico-físico-merceológico, 23/06/2015 y y la descripción del No.5187 de fecha”. Se indica que, en efecto, la mercancía que fue declarada en el inciso arancelario 2930.90.99.99, según el Sistema Arancelado Centroamericano, corresponde a lo siguiente:

29.30 TIOCOMPUESTOS ORGÁNICOS

2930.90 - Los demás:

2930.90.9 - - Otros

2930.90.99 ---Los demás

2930.90.99.9 ---Otros

2930.90.99.99 -----Los demás

Siendo lo correcto el inciso arancelario 3824.90.99.90 según el Sistema Arancelario Centroamericano, de acuerdo a lo contemplado en el cuadro anterior: 3824 PREPARAClONES AGLUTINANTES PARA MOLDES O NUCLEOS (sic) DE FUNDÍCION (sic); PRODUCTOS QUÍMICOS V PREPARACIONES DE LA INDUSTRIA QUÍMICA QN (sic) DE LAS INDUSTRIAS QUÍMICA DDE (sic) LAS INDUSTRIAS CONEXAS (INCLUIDAS LAS MEZCLAS DE PRODUCTOS NATURALES) NO EXPRESADOS NI COMPRENDIDOS 3824

Los demás:

3824 909 -- Otros

3824.90.99 ---Los demás

3824 90 99 90---Otros

Por su parte la empresa externa su oposición a la modificación de la clasificación arancelaria, argumentando que la mercancía no puede ser clasificada en el capítulo 38 del Sistema Arancelario Centroamericano, toda vez que la estructura de la partida 38.24 señala que las disoluciones en agua de productos químicos del Capítulo 29 deben permanecer comprendidas en dicho capítulo, que la mercancía que está compuesta por una pureza de alrededor de 88% de los análogos de metionina y demás productos de la reacción, en solución acuosa, con un máximo de contenido de agua de un 12% en su compasión, situación que fue firmada por el Laboratorio Aduanero mediante certificado No.5187 de fecha 2 de marzo de 2015 y N°411 de fecha 23 de junio de 2015, que el fundamento del Laboratorio Aduanero para realizar el cambio de partida es insuficiente e improcedente, pues sus resultados no arrojan una característica distinta a la expresamente consignada por su representada, y no valora otros elementos químicos que son elementales para realizar una correcta clasificación arancelaria basada en análisis de composición química, como lo es el presente caso. Agrega que se debe considerar lo estipulado en la Nota General C) de las Reglas Generales para la interpretación del Sistema Arancelario Centroamericano SAC, del Arancel Centroamericano de Importación, la Regla General 1 y basándonos en la composición de la mercancía (ácido DL-2 hidroxi-4-(metiltio)-butanoico (HMTBA), análogo de la DL metionina, destinado a la producción de piensos) es correcta la clasificación dentro de la partida 29.30 cuyo texto es: “TIOCOMPUESTOS ORGÁNICOS”, toda vez que así como lo establece el prefijo TIO, en la presente mercancía ocurre una “sustitución en las moléculas de un cuerpo de un átomo de oxigeno por otro de azufre2 lo que efectivamente sucede en el ácido 2-hidroxi-4-METILTIOBUTRICO, lo cual lo convierte en un TIOCOMPUESTO. También agrega, que ya fue confirmado por otras autoridades aduaneras en el extranjero, tal es el caso del Customs and Border Protection Office que es la Autoridad Aduanera Federal de los Estados Unidos de América, quien mediante resolución que luego se aportará, estableció que la clasificación del ácido 2-hidroxi-4-(metiltio) butanoico, es decir del Rhodimet AT88, es la partida 2930.90 de conformidad con el Sistema Armonizado, lo cual como lo hemos señalado líneas atrás, no debe haber razón alguna por la que se clasifique un mismo producto, bajo una partida diferente según las normas del Sistema Armonizado. En este punto es importante aclarar que el Laboratorio Aduanero cuenta con profesionales especialistas en química, debidamente acreditados y nombrados por el Servicio Aduanero, por sus credenciales académicas y experiencia laboral, que han ejercido su actividad de manera objetiva e imparcial durante el desarrollo de sus labores, no solo analizando las mercancías de distinta composición y naturaleza que se someten a su análisis, todo ello con la finalidad de verificar la naturaleza, características, funciones y uso de las mercancías de acuerdo a la estructura del arancel y notas explicativas, respetando las reglas del Sistema Armonizado en la labor de identificar la correcta posición arancelaria que le corresponde a la mercancía objeto de estudio. Al respecto, es preciso indicar, que, para este Tribunal, que el criterio fundamentado en los estudios realizados por el Laboratorio Aduanero, es prueba técnica suficiente, completa y concluyente que dilucida la discusión de fondo en este caso. Porque recordemos que el tema de clasificación de este tipo de mercancías, es un tema merceológico, y por ende de Sistema Armonizado, no es un tema de interpretación, sino de pruebas: de los análisis que demuestren la satisfacción o el cumplimiento de las notas legales. Así las cosas, si las pruebas del laboratorio para la mercancía en análisis, fueron concluyentes con lo que indica las notas legales, concretamente con la Regla General de Clasificación 1 y 6, deben ser aplicados dentro del ámbito de los criterios de Sistema Armonizado.” (tal y como consta a imágenes 274 a 278 del expediente administrativo).

Criterio del Tribunal: Con observancia en lo anterior podemos determinar la legalidad de las actuaciones de la Administración, siendo improcedentes las apreciaciones que realiza la parte actora, en cuanto señaló: “...Es importante tener en cuenta que para lograr una clasificación arancelaria precisa y decuada, es necesario recurrir a diversos elementos, y no limitarse únicamente a la composición química de un producto. En este sentido, las Notas desempeñan un papel fundamental al proporcionar pautas y criterios específicos para la clasificación de mercancías. La composición química de un producto puede brindar información valiosa, pero no es suficiente por sí sola para determinar de manera exacta su clasificación arancelaria […] Es fundamental resaltar que, para determinar la correcta clasificación arancelaria de la mercancía en cuestión, resulta esencial considerar el proceso productivo utilizado en su fabricación. En este sentido, es evidente que la presencia de otras sales en la composición del producto no se debe a una adición provocada, sino más bien, se deriva de un procedimiento inapropiado de limpieza y del uso del elemento químico DL-metionina Hidroxianálogo, similar a cualquier mineral natural que se encuentra compuesto por diversos elementos químicos. En consecuencia, es importante enfatizar que el proceso de limpieza o purificación llevado a cabo implica la presencia de otros 20 o más elementos en la composición de la mercancía en cuestión. Es de relevancia subrayar que la misma descripción del Sistema Armonizado, por definición, permite la presencia de estos llamados "compuestos químicos", lo cual conlleva implícitamente la existencia de 20 o más elementos.

De esta manera, es crucial señalar que la clasificación arancelaria de la mercancía en disputa debe ser determinada tomando en consideración este elemento clave, que es el hidroxianálogo. Al analizar detalladamente el proceso productivo y las características particulares del producto, se asegura una clasificación arancelaria precisa y adecuada, en total cumplimiento con las disposiciones establecidas en el Sistema Armonizado. Asimismo, garantiza el cumplimiento riguroso de las regulaciones aduaneras y comerciales pertinentes en el ámbito del comercio internacional. La correcta determinación de la clasificación arancelaria se vuelve esencial para evitar cualquier conflicto legal o disputas comerciales relacionadas con la mercancía objeto de la demanda. Por ende, esta información es crucial para sustentar nuestra posición en el proceso legal en curso.”. Toda vez, que los alegatos de la parte actora se limitan a señalar que el resultado emitido por el Laboratorio no considera otros elementos y que la composición química de un producto no constituye un factor único y suficiente para la correcta clasificación arancelaria, por lo cual se genera un vicio de procedimiento. No obstante, como lo motivó la Administración Aduanera, en el presente asunto las pruebas de laboratorio fueron concluyentes, no siendo viable la aplicación de criterios de interpretación como los referidos por la parte actora. Otro de los argumentos señalados por la sociedad actora, es que los informes de Laboratorio Aduanero carecen de elementos esenciales, lo cual deja a su representada en indefensión, sin indicación expresa a esos elementos. Para mayor abundamiento, en autos ha quedado acreditado el informe técnico contenido en el oficio N° MH-DGA-DF-DLA-OF-0002-2024, del 9 de enero de 2024, suscrito por funcionarios del Departamento de Laboratorio Aduanero de la Dirección de Fiscalización de la Dirección General de Aduanas, el que con todo rigor técnico y científico demuestra la correcta clasificación arancelaria para el producto descrito en los análisis de Laboratorio, y la improcedencia de la demanda para al determinar lo siguiente: “…debemos indicar que el capítulo 29 de la Nomenclatura del Sistema Armonizado claramente indica en sus notas legales que las mercancías que poseen carácter de mezclas de diferentes compuestos químicos, no deben de ser considerados en el mismo (Nota Legal 29.1 y subsiguientes). Un compuesto de constitución química definida presentado aisladamente, es una sustancia constituida por una especie molecular (por ejemplo, covalente o iónica) cuya composición se define por una relación constante entre sus elementos y que se representa por un diagrama estructural único. Se excluyen del capítulo 29 los compuestos de constitución química definida presentados aisladamente que contengan sustancias que se han añadido deliberadamente durante o después de su proceso de fabricación (incluso de la purificación). Estos pueden contener impurezas, pero el término impurezas se aplica exclusivamente a las sustancias cuya presencia en el compuesto químico se debe exclusiva y directamente al proceso de fabricación (incluida la purificación). Estas sustancias pueden proceder de cualquiera de los elementos que intervienen durante la fabricación y que son esencialmente los siguientes:

a) las materias de partida sin reaccionar,

b) las impurezas que se encuentran en las materias de partida,

c) los reactivos utilizados en el proceso de fabricación (incluida la purificación),

d) los subproductos.

Conviene sin embargo observar que estas sustancias no se consideran siempre impurezas autorizadas por la Nota Legal 29.1 a). Cuando estas sustancias se dejan deliberadamente en el producto para hacerlo más apto para usos determinados que para uso general, no se consideran impurezas cuya presencia sea admisible en las partidas del Capítulo

Las disoluciones se excluyen del Capítulo, excepto las disoluciones acuosas de tales compuestos salvo que constituyan un modo de acondicionamiento usual e indispensable, exclusivamente motivado por razones de seguridad o por necesidades de transporte, debiendo entenderse que la presencia del disolvente no haga al producto más apto para usos determinados que para uso general. Los anteriores son aspectos mencionados en la Nomenclatura del Sistema Armonizado y sus Notas legales. Sin embargo, específicamente la mercancía denominada textualmente “Rhodimet AT88”, no corresponde con una sustancia o producto de constitución química definida. El producto con el CAS (American Chemical Abstracts Service) 583-91-5 (página 26 del criterio de los alegatos, especificaciones técnicas del producto), no corresponde al producto presentado a despacho y analizado físicamente en el Laboratorio Aduanero y de Estudios Especiales. El producto indicado por el CAS 583-91-5, ácido 2-hidroxi-4-(metiltio) butírico, compuesto orgánico cuya fórmula estructural es CH3SCH2CH2CH(OH)CO2H; es un sólido. El material que se analizó en el Laboratorio Aduanero es un líquido de color pardo, con un olor azufrado característico presente (ver análisis 2174 del 2006, 411/2015 y 5187 de fecha 02-03-2015), cuya clasificación arancelaria asignada es la correspondiente a la III y V Enmienda vigentes al momento de realizar los análisis de laboratorio. En lo que respecta a la determinación de la composición del producto, la cromatografía de capa fina (análisis 2174 del 2006, 411 del 2015 y 5187 de fecha 02-03-2015), claramente indica la presencia de al menos tres fracciones diferentes. Esto evidencia que el “Rhodimet AT88” presenta fracciones detectables que son dímeros y oligómeros obtenidos del proceso de producción y son sustancias diferentes del ácido 2-hidroxi-4-(metiltio) butírico, los cuales pueden ser eliminados por un proceso posterior de purificación y aislar el ácido 2-hidroxi-4-(metiltio) butírico con una pureza cercana al 100 %. Las fracciones detectadas son compuestos diferentes y como se evidencia en el análisis 2174 del año 2006, de acuerdo con los porcentajes determinados; estos dímeros y oligómeros no poseen las características requeridas de acuerdo a lo mencionado en la Nota Legal 1 del capítulo 29, en los apartados a y d: “1. Salvo disposición en contrario, las partidas de este Capítulo comprenden solamente: los compuestos orgánicos de constitución química definida presentados aisladamente, aunque contengan impurezas; d) las disoluciones acuosas de los productos de los apartados a), b) o c) anteriores;” (…) Es decir, la presencia de estos compuestos implica que la mercancía Rhodimet AT 88, es una preparación compleja de tres componentes, como se evidenció en todos los análisis supra citados y mencionados en el criterio externo. El monómero no se presenta aislado del dímero y el oligómero, compuestos químicas que no poseen constitución química definida; la literatura indica que la obtención mediante reacción química del monómero, se puede dar hasta un porcentaje mayor del 99 %; lo cual no es el caso en el presente estudio para el producto en cuestión, siendo que tanto el dímero como el oligómero también funcionan como nutrientes para las aves y no son simplemente impurezas o subproductos sin valor o residuales del proceso de síntesis original, al estar presentes dan un valor agregado a la preparación denominada Rhodimet AT

El Laboratorio Aduanero y Estudios Especiales, mantiene su posición en cuanto a que la correcta clasificación arancelaria para el producto descrito en los análisis 2174 del 2006; 411 del 2015 y 5187 de fecha 02-03-2015, corresponde al sub inciso como una “PREPARACION (sic) DE LA INDUSTRIA QUÍMICA O DE LAS INDUSTRIAS CONEXAS NO EXPRESADO NI COMPRENDIDO EN OTRA PARTE A BASE DE MEZCLA DE ÁCIDO 2-HIDROXI-4-METILTIOBUTÍRICO, DÍMERO Y OLIGÓMEROS DE ESTE MISMO”.

Para este Tribunal, el informe técnico, aunado a la declaración del testigo perito Máster en Química  John Vidaurre Díaz, quien participó en la elaboración del mismo, brindó claridad a este sobre la discusión técnica en este caso, arribando a las siguientes conclusiones que estimamos son trascendentales para la resolución del presente proceso judicial: • Una sustancia de composición química definida es una sustancia cuya composición se define mediante una relación constante de átomos y un diagrama estructural único, en otras palabras, sus átomos son constantes y su estructura es una sola. - Por otro lado, una impureza se presenta como consecuencia de la síntesis o proceso de fabricación tendiente a obtener la sustancia deseada, que para los efectos que acá interesan podrían ser partes de las mismas partículas que conforman el producto deseado que no reaccionaron al proceso químico. - En lo que atañe al producto denominado RHODIMET AT 88, se determinó que se estaba en presencia de una mezcla de, al menos, tres especies moleculares distintas, que coexisten entre sí. Es decir, se está frente a tres compuestos químicos distintos formando esta mezcla señalada, todos los cuales son análogos de la metionina. - En el análisis químico efectuado a la mercancía que es objeto de discusión en este proceso judicial se lograron determinar al menos tres compuestos que corresponden a un monómero que es el compuesto ácido 2-hidroxi-4-(metit) butírico referido en el estudio merceológico que aporta la parte accionante, a un dímero (dos unidades enlazadas del monómero) y a lo que se denomina oligómeros (más de dos unidades enlazadas del monómero). Esta presencia y coexistencia de diversas especies moleculares, se reitera, es lo que le confiere la categoría de mezcla y funcionan todas como análogas de la metionina. - La presencia del dímero y el oligómero, se concluye desde el punto de vista técnico, fueron dejados en el producto de manera deliberada ya que no se llegó a un proceso de purificación para su exclusión a efecto de poder contar con ese compuesto de composición química definida como lo indica la Nota a) del capítulo

Al estar frente a un análogo de la metionina y ser un aditivo para alimentación animal, una vez que éste se incorpora al alimento que el animal va a consumir, éste aprovechará todos los nutrientes sin que su metabolismo realice alguna distinción entre el monómero, dímero y oligómero. - La presencia de estas sustancias (dímero y oligómero) le brindan finalmente un valor agregado a la mercancía en virtud de ese aprovechamiento que el animal logrará tener al introducir este aditivo en su alimentación. Es decir, todas las especies moleculares presentes aportarán valor nutricional al animal. - Las fracciones detectadas en el análisis químico no pueden ser consideradas como impurezas por cuanto se concluyó que han sido dejadas ahí deliberadamente (no hubo intención de purificar la sustancia para obtener un compuesto definido) y le confieren un mejor uso al producto. No son admisibles como impurezas en los términos que establece la Nota 1 del capítulo 29 que indica la contraparte. - El capítulo 29 únicamente permite la ubicación para efectos arancelarios de sustancias aisladas de composición química definida, no mezclas de dos o más especies moleculares que le confiere carácter de preparación química compleja, que han sido dejadas de manera deliberada (no llevó a un nivel de purificación mayor), convirtiéndola por tanto en una preparación de la industria química de la partida 3824. - La muestra ingresada al laboratorio en su oportunidad correspondía a un líquido color pardo, distinto a la presentación en polvo que es la que se asocia con el ácido 2-hidroxi-4-(metit) butírico. - Respecto de número CAS 583-91-5 asignado al ácido 2-hidroxi-4-(metitio) butírico, compuesto orgánico cuya fórmula estructural corresponde a un sólido (polvo granulado de color beige) según se desprende del propio criterio merceológico aportado por la empresa Corporación Pipasa SRL. - El número CAS (Chemical Abstract Service) se puede asociar al número de identificación del producto denominado ácido 2-hidroxi-4-(metitio) butírico, únicamente. Bajo esa línea, y ante una consulta realizada por la propia empresa Pipasa el testigo perito fue claro al indicar que las especies moleculares que comprenden el dímero y el oligómero no son ácido 2-hidroxi-4-(metitio) butírico, sino compuestos moleculares distintos con lo cual no estaríamos frente a ese número de CAS señalado. - Finalmente, el perito John Vidaurre concluyó que: 1) la referencia al número CAS resulta de interés en el tanto estemos frente al monómero, lo cual en este caso difiere de las características de la muestra analizada en laboratorio restando con ello cualquier posibilidad técnica de aplicar ese criterio tal cual lo pretende la actora;

El valor agregado que se desprende existe en este caso no obedece a una impureza sino a la presencia deliberada de otras sustancias que junto con el monómero nutren al animal; 3) la clasificación y análisis realizado por la Administración Aduanera se basó en la normativa nacional aplicable;

La normativa internacional no resulta vinculante en suelo nacional pudiendo ser en casos muy calificados utilizado como una referencia informativa o didáctica;

El criterio del Laboratorio Aduanero responde en todo momento al análisis de las muestras que tienen a la vista, siendo por esta razón vital este examen a efectos de establecer la composición de una mercancía en concreto.

Entrando en la valoración de la prueba por parte de esta Cámara de Juzgadores, tanto documental como testimonial del señor Vidaurre Díaz, le resta utilidad y pertinencia a este Tribunal, al criterio técnico emitido por el Msc. Juan Luis Zúñiga, experto en merceología y clasificación arancelaria, prueba que fue traída al proceso por la parte actora, en respaldo de sus argumentos, toda vez que mediante su declaración señaló de manera expresa que el documento presentado al expediente correspondía a un estudio para efectos de Comercio Internacional, a partir de fichas técnicas sobre las cuales realizó un estudio de comercio exterior, además que su estudio lo basó en doctrina, antecedentes y normas internacionales. Concluyó indicando que estábamos frente a un compuesto de composición química definida, a partir de la nomenclatura de las reglas aplicables en el comercio internacional, además que la referencia al número CAS es universal. Sin embargo, mencionó además que no tenía seguridad que la muestra tomada en Aduanas sea la misma en la que basa su estudio, ello por cuanto el estudio presentado se basó en fichas técnicas. Finalmente que para efectos del registro del producto, indicó que si bien se tiene una composición que permite una clasificación no se puede tener certeza de ello a menos que se realicen las pruebas químicas. Así las cosas, tiene por acreditado este Tribunal la legalidad de la reclasificación arancelaria realizada por la Administración Aduanera, lo que conlleva al rechazo de este argumento.

C.- INAPLICABILIDAD DE LA “AUTORIZACIÓN DE EXENCIÓN GENÉRICA”: Alega la parte actora una nulidad por desaplicación del elemento objetivo de la exención otorgada. Afirma que la Ley Reguladora de Exoneraciones Vigentes, Derogatorias y Excepciones, Ley N° 7293 (conocida como la Ley de Exoneraciones) artículo 5, ampara la exención otorgada. Asimismo, refiere que la Dirección General de Aduanas desaplicó retroactivamente la exención genérica que fue otorgada al producto RHODIMET AT88, según se puede evidenciar a folio 9 de expediente administrativo, para lo cual copia la imagen correspondiente. En esa línea de argumentación señala que la exención se otorgó “bajo la correcta partida arancelaria declarada originalmente por mi representada: 293090999.” Continúa indicando que “es de importancia mencionar el Reglamento al artículo 5° de la Ley Reguladora de Exoneraciones Vigentes, Derogatorias y Excepciones y artículo 26 de Ley de Desarrollo, Promoción y Fomento de la Actividad Agropecuaria Orgánica N.º 41015-MAG-MEIC-H mediante el cual se expresan las siguientes definiciones: […] j) Exoneración Genérica: Es aquella que tendrá un plazo de vigencia definido, y en la que no se especifican cantidades, valor aduanero, peso y los demás datos que puedan limitar la cantidad del bien a importar durante el plazo de vigencia de la exención”, considerando que lo procedente es el otorgamiento de una exoneración genérica. Se fundamenta, además, en el voto salvado del fallo del Tribunal Aduanero Nacional, señalando que la Aduana confunde los alcances de la nota concreta con las específicas. Criterio del Tribunal: Comparte esta Cámara los argumentos realizados por la representación estatal, en cuanto señala que en primer lugar, porque es un hecho no controvertido que efectivamente se otorgó a la importadora, Corporación Pipasa una nota de exención genérica. En segundo lugar, porque el propio voto de minoría establece que deberá “estarse al procedimiento reglado a tenor de los dispuesto en el Capítulo III “PROCEDIMIENTOS PARA LA AUTORIZACION (sic) DE EXENCIONES”, específicamente a lo indicado en el artículo 17 que refiere a las autorizaciones de exenciones de bienes contemplados en los Anexos I y II, disponiendo para el caso de las Exoneraciones Genéricas el apartado 2 incisos b) y g) de dicho artículo. Por lo que conforme a la propia transcripción que realiza la parte actora del voto de minoría podemos extraer lo siguiente: “De lo reglado supra, en relación a las notas del tipo genéricas, vemos como de manera clara y expresa se indica que únicamente se debe especificar la  descripción de la mercancía a importar (naturaleza y características) según lo señalado en los Anexos I y II , su correspondiente clasificación arancelaria…”. Al disponerse la normativa citada y transcrita, y tratarse de materia reglada, se exige determinar la clasificación arancelaria. Por tal motivo, y contrario a lo alegado por la parte actora, se determinó en el detalle de la autorización, visible a folio 10 del expediente administrativo, lo siguiente: “... al otorgarse la exención genérica se le puso en conocimiento al importador que la autorización quedará sin efecto en caso de que la clasificación arancelaria sea distinta a la consignada en el formulario…”. Tal y como ha quedado acreditado en autos, la clasificación arancelaria declarada efectivamente diverge de la dictaminada por el Laboratorio, por lo cual lo resuelto por la Dirección General de Aduanas, en la resolución final del procedimiento, N° RES-DF-221-2022, de las 9:35 horas del 23 de agosto de 2022, se encuentra ajustado a Derecho, y fue confirmada por el Tribunal Aduanero Nacional en los siguientes términos: “En razón de los argumentos de la sociedad importadora, llama la atención este Colegiado si bien la mercancía puede potencialmente estar exonerada, por la Ley 7293, para poder hacer efectivo su derecho material a dispensa legal de pago, la normativa prevé una serie de requisitos que deben de cumplirse, sí mismo dispone las consecuencias de su inobservancia. En la especie al revisar el contenido de la nota de exoneración, contiene la siguiente leyenda: “La presente autorización quedará sin efecto en caso de que las características de las mercancías a desalmacenar o su clasificación arancelaria sean distintas a las consignadas en este formulario”, (Ver folio

Consecuentemente la nota de exoneración condicionada a su materialización a la comprobación o verificación por parte de la autoridad correspondiente de las descripción y correcta clasificación arancelaria como lo detallan los resultados alcanzados por la Autoridad Aduanera dentro del procedimiento ordinario. Todo ello por cuanto las exenciones son una dispensa legal del pago de la obligación tributaria, en los términos del artículo 61 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, que solo por ley puede reconocerse tal derecho. En este asunto queda claro que el artículo 5 de la Ley 7293, y el Reglamento al artículo cinco de la Ley Nº7293, claramente instrumentan la forma en que se aplican esas exenciones, siendo que no debe perderse de vista que su interpretación sigue siendo materia restrictiva, donde se exige la coincidencia entre la mercancía descrita en la nota de exoneración, así como la descripción y correcta clasificación de la mercancías según el despacho aduanero que se encuentra en proceso de fiscalización posterior al levante, o cuando se verifica físicamente las mercancías en caso de corresponder dicho examen, durante el control inmediato, debiendo existir plena coincidencia respecto de tal particularidad entre la nota exoneración, los datos consignados bajo fe de juramento por el agente aduanero en el despacho aduanero y consecuentemente las nota de exoneración efectivamente presentadas como documento anexo a cada despacho de importación, caso contrario, como sucede en autos, al no concordar la posición arancelaria consignada entre la nota de exoneración y lo declarado en los despachos aduaneros objeto de comprobación y fiscalización, a través del procedimiento ordinario, resulta ajustada a derecho la posición asumida por el A Quo al desaplicar la despensa de pago a los DUAs de reiterada cita. Por las razones expuestas considera este tribunal que debe reconocer la razón a la administración aduanera y por ello declara sin lugar el recurso de apelación por el fondo manteniendo la clasificación de las mercancías ordenada por el A Quo.”. Así las cosas concluye este Tribunal, que al no haber operado la prescripción de la postestad determinativa de la Administración Aduanera, como pretensión principal, la misma debe ser rechazada por improcedente. En relación a la pretensión subsidiaria, no existen los motivos de nulidad alegados respecto de los actos administrativos impugnados, sea: - Propuesta de regularización DF-FE-RP-522-2015 emitida por la Dirección de Fiscalización de la Dirección General de Aduanas, -la Resolución RES-DN-1012-2018 emitida por la Dirección General de Aduanas, la -Resolución RES-DF-221-2022 emitida por la Dirección General de Aduanas, y la -Resolución MH-TAN-RES-0043-2023 emitida por el Tribunal Aduanero Nacional, toda vez, que se encuentran debidamente motivados, conforme a la prueba técnica recabada. Por que se rechaza la demanda en todos sus extremos.

SOBRE LA EXCEPCIÓN: La representación estatal interpuso la excepción de falta de derecho, misma que se acoge en este acto en todos sus extremos, en virtud de que lo pretendido por la parte actora no ha resultado acogido y más bien, por lo explicado en el considerando anterior, la demanda entablada resulta improcedente.

SOBRE LAS COSTAS. Conforme a la regla de condena al vencido establecida en el artículo 193 del Código Procesal Contencioso Administrativo, y no encontrando este Tribunal causal alguna de excepción, se condena a la parte actora al pago de las costas y sus intereses hasta su efectivo pago a liquidar en etapa de ejecución de sentencia.