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Tribunal Contencioso Administrativo Sección I
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Documento judicial
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EXPEDIENTE:
21-002717-1027-CA - 1
PROCESO:
CONOCIMIENTO
ACTOR/A:
INVERSIONES JUAN LEON GARCIA S.A.
DEMANDADO/A:
EL ESTADO
Nº11-2023-I
TRIBUNAL CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Y CIVIL DE HACIENDA, SEGUNDO CIRCUITO JUDICIAL, SAN JOSÉ, GOICOECHEA, a las siete horas cuarenta y cinco minutos del siete de febrero de dos mil veintitrés.-
Proceso de conocimiento interpuesto por el INVERSIONES JUAN DE LEÓN GARCÍA SA, con cédula jurídica 3-101-063734, representada por su apoderado generalísimo sin límite de suma Juan León García, mayor de edad, vecino de San José, portador de la cédula de identidad 8-0052-0098, en contra del ESTADO, representado por la Procuradora Paula Azofeifa Chavarría, colegiada N° 13779. Participa como apoderado especial judicial, el Lic. Fabio Salas Chinchilla, carnet de colegiado 18676.
Por medio de escrito de fecha 13 de mayo de 2021, el accionante viene a requerir a esta sede las siguientes pretensiones: “1. Se declare la caducidad del procedimiento administrativo determinativo seguido por la Administración Tributaria, al haberse suspendido por un período superior a los seis meses a que hace referencia el de la Ley General de la Administración Publica.
Se declare la nulidad de todos los actos administrativos determinativos y sancionadores enlistados en la presenta demanda, dada su ausencia de motivo y de la debida motivación y sus vicios en cuanto al contenido y fin, por ser todos estos elementos básicos y esenciales para la validez de los actos administrativos emanados de la Administración Tributaria. Adicionalmente, por conexidad, se solicita que se declare sin efectos cualquier otra actuación o acto administrativo vinculado, derivado o relacionado directamente con cualquiera de los actos identificados y enlistados previamente.
Se declare la nulidad de todos los actos emitidos por la Administración Tributaria en el procedimiento determinativo y en el procedimiento sancionador, por tratarse de actos contrarios al ordenamiento jurídico aplicable, particularmente de lo dispuesto en los numerales 6 inciso d) y 8 inciso f) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, referentes a la no sujeción de las ganancias de capital obtenidas por la venta de un bien inmueble y a la deducción del gasto por depreciación de activos, dejándose expresamente sin efecto la determinación de oficio correspondiente al Impuesto sobre la Renta de mi representada del período fiscal 2015.
Se ordene la devolución de las sumas de ¢596.283.405,00 y ¢4.029.232,00, ambas canceladas por mi representada en fecha 5 de agosto de 2020, ante la firmeza en vía administrativa de la determinación de oficio del Impuesto sobre la Renta de mi representada del período fiscal 2015, sumas que deberán ser indexadas y sobre la cuales deberán reconocerse los intereses que corresponda hasta la fecha efectiva de pago.
Se condene al Estado al pago de ambas costas derivadas de la presente acción”. En el libelo de la demanda, se señalan que los actos atacados son:
Acta de Inicio de Actuaciones Fiscalizadoras de la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03, notificada en fecha 29 de mayo de 2017;
Propuesta Provisional de Regularización de la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-712-031-03, notificada el 11 de junio de 2018, que encontró diferencias en el Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2015;
Propuesta de Regularización de Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-970-341-03, notificada en fecha 13 de agosto de 2018, que determinó diferencias en el Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2015;
Traslado de Cargos y Observaciones, emitido por la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03, notificado en fecha 27 de agosto de 2018, que confirma las diferencias en el Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2015;
Resolución Determinativa de la Administración Tributaria de San José Este N° SF DT-11-R-539-19, notificada a mi Representada en fecha 02 de julio de 2019, que confirma las diferencias en el Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2015 expuestas en el Traslado de Cargos y Observaciones;
Resolución del Tribunal Fiscal Administrativo N° TFA-178-P-2020, notificada a mi Representada en fecha 5 de junio de 2020, que resuelve el recurso de apelación y confirma la determinación de oficio con respecto al Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2015; y
Resolución Sancionadora por el artículo 81 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios N° ATSJE-SF-PS-088-2017-2393-5175-03 del 25 de noviembre de 2020. (Imágenes 1, 2, 43 y 44 del expediente judicial digital).
En fecha 27 de Julio de 2021, el Estado contesta negativamente la demanda, interponiendo la defensa de falta de derecho. (Imágenes 221 a 236 del expediente judicial digital).
La representación actora replicó en escrito de fecha 3 de setiembre de 2021, sin ofrecer prueba adicional. (Imágenes 242 a 252 del expediente judicial digital)
La audiencia preliminar fue realizada en fecha 8 de diciembre de 2021 con presencia de todas las partes, se fijaron los hechos controvertidos, las pretensiones, se admitió prueba documental y testimonial-pericial de ambas partes. (Audio en SIGAO y minuta a imágenes 259 a 261 del expediente judicial digital).
El juicio oral y público fue realizado el 18 de enero de 2023 con presencia de todas las partes, se realizó el discurso de apertura, se evacuó la prueba admitida en la audiencia preliminar y se rindieron las conclusiones de forma oral. (Audio y video el SIGAO).
Se dicta esta sentencia dentro del plazo de ley, por unanimidad y previa deliberación de los integrantes del Tribunal, sin que se observen causales capaces de invalidar lo actuado.
Redacta el Juez Mejías Rodríguez, con el voto afirmativo de las juzgadoras Bolaños Salazar y Gómez Chacón.
I.
Son hechos probados relevantes para este proceso los siguientes:
En fecha 26 de mayo de 2017, se emite el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-781-011-03, para el inicio de actividades de fiscalización para el impuesto por utilidades del 2015 a la empresa Desarrolladora Ibérica LyM S.A., posteriormente fusionada con la acá accionante, notificado en fecha 29 de mayo de 2017. (Imágenes 2 a 5 y 11 del expediente determinativo en CD de prueba en CD de prueba).
En fecha 26 de mayo de 2017, se emite el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-782-111-03, como primer requerimiento de información para la fiscalización del impuesto por utilidades del 2015, notificado en fecha 29 de mayo de 2017. (Imágenes 6 a 8 y 11 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 14 de junio de 2017, se emite el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-786-364-03 que corresponde a “acta de hechos” señalando en lo que interesa: “…para canalizar la información, estados financieros del período 2014, 2015 y 2016, estado de posición financiera, de resultados integral, cambios del patrimonio, flujo de efectivo y notas aclaratorias, todos firmados pero no son auditados, junto con una nota de entrega del autorizado con breve reseña de la empresa, indica no tener planillas, se recibe personería jurídica, disco compacto rotulado con Desarrolladora Iberica Lym SA #1, junto… con nota de desglose de la información del contenido en el disco… copia del libro de actas Asamblea de Socios… libro de actas del Registro de Socios… indica el contador que los libros contables se llevan digitales, no físicos…” (Imágenes 19-85 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 23 de junio de 2017, se realiza un segundo requerimiento de información, bajo el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-901-211-03, el cual indica en lo que interesa: “…1. Según Estados Financieros aportados y libros de actas, la empresa realizó una fusión de sociedades con varias empresas las cuales registra en los Estados Financieros del periodo fiscal 2015. En relación con lo anterior aportar: 1.1) Estados Financieros Consolidados; 1.2) Declaraciones del Impuesto sobre la renta de las sociedades que se fusionaron para el periodo fiscal 2014; 1.3) Documentos de respaldo, a nivel de procedimiento y/o cálculo de la fusión.
De acuerdo con el Estado Financiero aportado y sus respectivas notas, se desprende el siguiente desglose de cuentas, de los cuales se solicita… 2.1) Detalle auxiliar de las transacciones que comprenden el saldo del período fiscal 2015; 2.2) Poner a disposición de esta Oficina, los asientos contables y demás documentación de respaldo, para su revisión y/o copias que se requiera.
De acuerdo con los activos fijos y la depreciación que se detalla seguidamente… Se solicita lo siguiente: 3.1) Registro del costo histórico del activo y documentos que amparen dicho asiento; 3.2) Aportar el documento de autorización por parte de la Dirección General de Tributación para la utilización del método de depreciación de suma de dígitos, para estos dos activos.
Según Estado de Resultados aportado y auxiliar de gastos se registra un ingreso y un gasto denominado GOLD BRILLANT… 4.1) Se solicita la explicación de la naturaleza uso (sic) del ingreso y gasto denominado GOLD BRILLANT. 4.2) Poner a disposición de esta Oficina, los asientos contables y demás documentación de respaldo, para su revisión y/o copias que se requiera…”. Acto notificado ese mismo día vía correo electrónico. (Imágenes 86 a 89 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 4 de julio de 2017, el autorizado del procedimiento de fiscalización remite la información solicitada en el requerimiento ATSJE-SF-PD-042-2017-901-211-03. (Imágenes 91 a 104 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 14 de julio de 2017, se emite el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-1004-364-03 que corresponde a “acta de hechos” señalando en lo que interesa: “…Se procede a revisar el valor histórico y la documentación referente al activo denominado Edificaciones e Instalaciones complementarias, el cual sustenta las depreciaciones registradas en el auxiliar de gastos; señala el señor Romero que, el socio dueño de la empresa el señor Juan León construyó el edificio con fundos propios hace tiempo y luego lo aportó a la empresa, como aportes de socio incluidas las instalaciones complementarias; dicha aportación se realizó por medio de un avalúo que este momento no lo tenemos a la mano, tampoco se sabe la fecha de dicha aportación, indica el señor Romero que está en búsqueda de dicha información que ampara las Edificaciones e Instalaciones. Se le informa al contador que dicha información es relevante para la deducción de las depreciaciones. Por otra parte en relación con el gasto de Gold Brillant conformado por la suma de ¢189.171.721,95… según desglose de gastos aportado vía correo electrónico el día 13 de julio de 2017 se visualiza una depreciación mensual de ¢58.408.767,00 para un total de ¢175.226.294,72 registrado el día 18/12/2014 bajo el asiento CG000056, se le solicita la documentación que ampara dicha depreciación, indica el señor Romero que dicha depreciación es la misma de las Edificaciones e Instalaciones que fueran absorbidas por Desarrolladora, ese es el monto de depreciación acumulado a la fecha de la absorción, la documentación que respalda esas depreciaciones es el avalúo que se mencionó anteriormente que se está buscando. Se vuelve mencionar que dicha información es esencial para el respaldo de la depreciación…”. (Imágenes 104 a 106 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 19 de julio de 2017, la parte actora remite copia del avalúo de la edificación y del terreno de fecha 22 abril de 2013, destacando en lo que interesa: valor del “terreno de 24.168,00m2… $8.238.458,00”, valor de “Construcciones Totales… $29.308.640,00”; “Valor Total… $37.547.098,00”. Asimismo, detalla que la edad aproximada del edificio es de 15 años y una vida útil de 60 años para la bodega industrial oficinas principales viejas, anden, patio de maniobras; para las oficinas nuevas una edad aproximada de 6 años y 60 de vida útil; y para las tapias una edad aproximada de 15 años y una vida útil de 45 años con una valoración total de estas construcciones de $29.308.640,00. En el acápite “consideraciones previas al avalúo”, apunta que “1- Los valores unitarios del terreno que se utilizaron en este avalúo son los que se detectaron en la zona para predios de características similares, tomando como base un análisis de mercado realizado, utilizando principios de progresión y regresión para obtener las homologaciones del caso.
Los valores unitarios utilizados según los diferentes tipos de construcción, son las que se obtuvieron para construcciones con características similares a la edificación valuada; todo esto en base a su respectivo análisis de precios unitarios.
Para la ejecución de este reporte se obtuvo una copia no certificada del estudio de registro de la propiedad correspondiente, así como una copia del respectivo plano catastrado del inmueble. Se trabajó dicho avalúo sobre las medidas que se realizaron con cinta en el sitio para corroborar las medidas del lote y determinar las áreas de la edificación.
Para la obtención del valor neto de reposición de los diferentes tipos de construcción se demérito el valor de reposición nuevo de cada uno de ellos según su edad, estado de conservación y funcionalidad…”. (Imágenes 107 a 114 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 7 de setiembre de 2017, se realiza un tercer requerimiento de información tributaria, bajo el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-1189-211-03, el cual indica en lo que interesa señaló: “…. De acuerdo a la absorción de la sociedad DS GOLD BRILLANT FIVETEEN S.R.L, cédula jurídica 3-102-466969-34, por parte de la empresa fiscalizada se solicita: 1.1) Estados Financieros del período fiscal 2014 de la sociedad DS GOLD BRILLANT FIVETEEN S.R.L, a saber: Estado de Situación Financiera o Balance General, Estado de Resultados, Estado de cambios en el patrimonio”. (Imágenes 116-117 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 13 de setiembre de 2017, la accionante remite la información solicitada en el ATSJE-SF-PD-042-2017-1189-211-03. (Imágenes 119 a 123 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 30 de octubre de 2017, se realiza un cuarto requerimiento de información tributaria, bajo el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-1368-211-03, el cual indica en lo que interesa señaló: “…1. De acuerdo a la absorción de la sociedad DS GOLD BRILLANT FIVETEEN S.R.L, cédula jurídica 3-102-466969-34, por parte de la empresa fiscalizada se solicita: 1.1) Según Estados Financieros del periodo fiscal 2014 de la sociedad DS GOLD BRILLANT FIVETEEN S.R.L, se determina en la sección de Patrimonio… Se solicita justificar si dichas cuentas de utilidades, forman parte del aporte de socios o se mantuvieron como resultados acumulados.
Según el Estado de Situación Financiera al 30 de setiembre de 2015, de la sociedad Desarrolladora Iberica LyM S.A, en la sección de Patrimonio, se determinan Resultados Acumulados por la suma de ¢636.559.063,03. 1.2) Se solicita el detalle de la composición de dicho monto, indicar que partidas lo conforman y de cuales sociedades se fusionaron…”, acto notificado vía correo electrónico ese mismo día. (Imágenes 124-126 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 1 de noviembre de 2017, la demandante remite la información solicitada en el requerimiento ATSJE-SF-PD-042-2017-1368-211-03. (Imágenes 129 a 136 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 8 de diciembre de 2017, se realiza un quinto requerimiento de información tributaria, bajo el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-1557-211-03, el cual indica en lo que interesa señaló: “…1. De acuerdo al auxiliar de ingresos aportado, se determina los siguientes rubros por ingresos por alquileres… Se solicita, los contratos de alquiler en donde se detalle la metodología para determinar el valor del metro cuadrado alquilado, así como un detalle del bien arrendado, las facturas y copia del medio de pago utilizado para cobrar los alquileres.
Se solicita aportar el organigrama de la empresa, detallar cuales son las funciones que realizan, quien es el encargado de la toma de decisiones y quien autoriza las transferencia (sic) de dineros.
Además se solicita aporta la conciliación fiscal para el periodo fiscal 2015…”, acto notificado ese mismo día vía correo electrónico. (Imágenes 137 a 139 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 20 de diciembre de 2017, la demandante entrega la información solicitada en oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-1557-211-03. (Imágenes 142 a 169 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 11 de enero de 2018, se realiza un sexto requerimiento de información tributaria, bajo el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-012-211-03, el cual indica en lo que interesa señaló: “…1. De acuerdo a la Conciliación Fiscal del período fiscal 2015 aportada; se declara un ingreso no gravable, denominado “Ganancia en venta de activo” por la suma de ¢642.172.000,00, se solicita: 1.1) Descripción del activo que se vendió y su costo histórico, aportar los documentos de respaldo. 1.2) Señalar si el comprados es vinculado o no, aportar los documentos de la venta. 1.3) Indicar el motivo por el cual se determina que es un ingreso no gravable. 1.4) Aportar cualquier otro documentos de respaldo de la partida antes indicada…”, notificado ese mismo día vía correo electrónico. (Imágenes 170 a 172 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 25 de enero de 2018, la actora remite la información solicitada en oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-012-211-03. (Imágenes 176 a 190 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 8 de marzo de 2018, se realiza un séptimo requerimiento de información tributaria, bajo el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-295-211-03, el cual indica en lo que interesa señaló: “…
Según Estados de Cambios en el Patrimonio, reporta como concepto “Otro resultado integral – part extraordinaria” la suma de ¢642.172.000,00, Asimismo, en el documento identificado como: Estados de Resultados para presentación de Declaración de Renta, se revela como ingresos no gravables, para el periodo fiscal 2015. En razón de lo anterior y conforme con la nota entregada en fecha 25/01/2015 se indica que el activo que se vendió, “se trata de la venta de un terreno con una edificación en construcción, que se ubica en San Francisco de Dos Ríos. El terreno tenía una extensión de 8.678 metros cuadrados y se encontraba inscrito ante el Registro…Las obras en construcción alcanzaba un valor de ¢317.711.519, siendo este el único valor contable reconocido como costo del inmueble vendido”. De acuerdo con su manifestación se solicita: 1.1) Aportar los registros contables. 1.2) Aportar todos los documentos de respaldo del valor histórico del activo citado.
En relación con la adquisición del inmueble matrícula…, se solicita: 2.1) Indicar cuál sociedad era la dueña antes de la fusión y aportar los estados financieros de cierre al momento de la fusión. 2.2) Cuál actividad realizaba dicha sociedad. 2.3) Fecha de adquisición anterior.
Según escritura de compra y venta, se detalla pagos por la venta del inmueble matrícula…, se solicita aportar los documentos de respaldo, tales como transferencias, recibos de dinero, cheques, entre otros, que se utilizó para cancelar dicha venta…”, notificado el mismo día vía electrónica. (Imágenes 191 a 193 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 22 de marzo de 2018, la parte actora entrega la información solicitada en oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-295-211-03. (Imágenes 196 a 215 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 12 de abril de 2018, se levanta “acta de hechos” sin número (s/n) en el cual se destaca que se obtuvo información de la fusión societaria de la actora con la empresa Desarrollo Iberica LyM SA en fecha 19 de abril de 2017. (Imágenes 218-221 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 12 de abril de 2018, se levanta “acta de hechos” identificada como ATSJE-SF-PD-042-2017-391-364-03, en la que se destaca que se revisó la documentación de la cuenta 1-05-01-000-000 Mejoras Edificio San Francisco, se revisó toda la documentación, pero se llevaron seis documentos de muestra, se visitó las instalaciones que se alquilan, constatándose que el inquilino es un almacén fiscal y otros detalles del sitio. (Imágenes 228 a 240 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 11 de junio de 2018, se comunica la propuesta provisional de regularización bajo el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-712-031-03 para el impuesto de renta (utilidades) del periodo fiscal 2015 auditado, señalando dos puntos: el primero, una omisión de reporte de ganancias en venta de activos señalando: “El terreno que se vende tenía construcciones por un valor en libros de ¢317.711.307.35… y la venta fue por un total de ¢959.883.519,00… lo cual origina una ganancia por un monto de ¢642.172.000,00, que corresponde a la diferencia de la venta, menos el valor de las construcciones. La fiscalizada como se ha venido mencionando se dedica al arrendamiento o alquiler de bienes inmuebles, es poseedora de una gran cantidad de bienes inmuebles en diferentes lugares del país… las cuales forman parte de su actividad económica lucrativa. Esta oficina fiscalizadora determina que el propósito de adquirir bienes es para ser enajenados, como propio de su actividad económica, con el único fin de tener una ganancia, procede a formar parte de sus ingresos habituales…”. Además, apunta un rechazo de gasto deducible por depreciación del inmueble adquirido por la fusión de la empresa DS GOLD BRILLANT FIVETTEN LIC S.R.L., cuya base fue el peritaje del Ing. Civil Randall Van Patten Solano de fecha 22 de abril de 2013 por incumplimiento del punto 2.1 del anexo 1 del Reglamento a la Ley del Impuesto sobre Renta, calificando dicho acto como una revaluación no deducible para un total de ¢700.905.202,50. En consecuencia, determinan una cuota tributaria adicional por la suma de ¢402.923.160,00 con intereses calculados al 11-06-2018 por la suma de ¢126.185.488,00 y una deuda total de ¢529.108.648,00. Acto notificado ese mismo día. (Imágenes 246 a 256 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 11 de junio de 2018, se comunica la propuesta de resolución sancionadora por del CNPT bajo el oficio ATSJE-SF-PD-088-2017-713-5135-03 por diferencias en el impuesto de renta (utilidades) del periodo fiscal 2015 auditado, por la suma de ¢402.923.160,00. Notificado ese mismo día vía electrónica. (Imágenes 118 a 124 del expediente sancionatorio en CD de prueba).
En fecha 26 de junio de 2018, la parte actora plantea disconformidad en contra de la propuesta provisional de regularización ATSJE-SF-PD-042-2017-712-031-03. (Imágenes 266 a 271 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 26 de junio de 2018, la parte actora plantea disconformidad en contra de la propuesta de resolución sancionadora por artículo 81 del CNPT bajo el oficio ATSJE-SF-PD-088-2017-713-5135-03. (Imágenes 131 a 132 del expediente sancionatorio en CD de prueba).
En fecha 6 de agosto de 2018, se emite el informe sobre alegatos presentados contra la propuesta provisional de regularización bajo el oficio ATSJE-SF-PD-042-2017-967-033-03, rechazando los alegatos esbozados y confirmando la propuesta. Notificado en fecha 13 de agosto de 2018. (Imágenes 279 a 287 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 6 de agosto de 2018, se emite el informe sobre alegatos presentados contra de la propuesta de resolución sancionadora por artículo 81 del CNPT (ATSJE-SF-PD-088-2017-713-5135-03), rechazando los alegatos esbozados y confirmando la propuesta, siendo notificado en fecha 13 de agosto de 2018. (Imágenes 134 a 137 del expediente sancionatorio en CD de prueba).
En fecha 13 de agosto de 2018, se emite la propuesta de regularización identificada como ATSJE-SF-PD-042-2017-970-341-03, reiterando lo dicho en la propuesta provisional. Notificado ese mismo día (Imágenes 288-298 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 13 de agosto de 2018 se realiza el acta de audiencia final bajo la identificación ATSJE-SF-PD-042-2017-971-361-03 del procedimiento determinativo y sancionador. (Imágenes 307 a 311 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 27 de agosto de 2018, notificado vía electrónica al día siguiente, se emite el traslado de cargos y observaciones bajo el oficio número ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03 imputando como diferencias del impuesto de renta 2015 (utilidades) los ingresos no gravados y el rechazo de gasto deducible por depreciación descritos desde la propuesta provisional de regularización citada supra, rechazando los alegatos de descargo del contribuyente, reiterando una cuota tributaria adicional por la suma de ¢402.923.160,00 con intereses calculados al 27-08-2018 por la suma de ¢138.595.190,00 y una deuda total de ¢541.518.350,00. (Imágenes 314 a 333 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 9 de octubre de 2018, se plantea recurso de impugnación en contra el traslado de cargos ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03. (Imágenes 334 a 346 del expediente determinativo en CD de prueba).
Por medio de resolución SF-DT-11-R-539-19 de las 08:06 horas del 26 de junio de 2019, la Gerencia Tributaria de la Administración Tributaria Son José Este, rechaza la impugnación presentada contra el traslado de cargos ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03, confirmando éste en todos sus extremos. Acto notificado en fecha 2 de julio de 2019. (Imágenes 352 a 395 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 16 de agosto de 2019, se presenta recurso de apelación en contra de la resolución SF-DT-11-R-539-19. (Imágenes 398 a 419 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 21 de mayo de 2020, por medio de resolución TFA No.178-P-2020, la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo conoce y rechaza el recurso de apelación interpuesto en contra de la resolución SF-DT-11-R-539-19, confirmando ésta en todos sus extremos. Notificado el 5 de junio de 2020 vía electrónica. (Imágenes 426 a 478 del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 5 de agosto de 2020, la empresa accionante realiza un pago por concepto de diferencias de impuesto de renta del periodo fiscal de 2015 por un monto de ¢596.283.405 más ¢4.029.232 por concepto de sanción ante la morosidad en el pago, ello a través de los formularios de pago D-110 y D-116. (Véase archivo “RV Escrito Acreditación Pago Bajo Protesta - Juan León García ISR p.f. 2015.msg” en la subcarpeta denominada “Folio 397” de la carpeta del expediente determinativo en CD de prueba).
En fecha 25 de noviembre de 2020, se emite resolución sancionadora con fundamento en el artículo 81 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, bajo la identificación ATSJE-SF-PD-088-2017-2393-5175-03, notificada en fecha 27 de noviembre de 2020. (Imágenes 173 a 184 del expediente sancionatorio en CD de prueba).
En fecha 13 de enero de 2021, se presenta recurso de revocatoria contra la resolución sancionadora ATSJE-SF-PD-088-2017-2393-5175-03. (Imágenes 185 a 209 del expediente sancionatorio en CD de prueba).
En fecha 7 de mayo de 2021, vía correo electrónico, es remitida nota por parte de la accionante para poner en conocimiento el pago realizado el 5 de agosto de 2020, manifestando que se trata de un pago bajo protesta. (Véase archivo “RV Escrito Acreditación Pago Bajo Protesta - Juan León García ISR p.f. 2015.msg” en la subcarpeta denominada “Folio 397” de la carpeta del expediente determinativo en CD de prueba).
En el juicio oral y público declaró el señor Carlos Aguero Valerín, testigo perito, CPA quien participó en el procedimiento determinativo. Declaró que, es CPA desde hace 38 años, Auditores y Contadores AHYSOC, fue contratado por la actora desde el 2013-2014, es cliente de la firma. Afirma que la actora es dedicada exclusivamente al arriendo de bienes inmuebles, ese es su giro industrial. La empresa realizó una fusión con la empresa Gold Brillant. Además, fue sometida a un proceso de fiscalización tributaria, y de parte la firma, él fue el que acompañó a la empresa actora durante todo el proceso en sede administrativa. Hacienda enfatizaba que había un ingreso sujeto a renta de una transacción “habitual” de la empresa no declarada. Se trató de una venta, que conforme la normativa de ese momento no estaba gravada conforme la norma, pero Tributación afirmó lo contrario. La adquisición de bienes en la empresa, usualmente ubicados en San José y algunos en Alajuela con el propósito de desarrollarlos en espacios de bodega y alquileres, usualmente como almacenes de depósito. La empresa, en su conocimiento, no ha acostumbrado a vender inmuebles, solo la señalada transacción, que fue entre empresas del mismo grupo, entre Desarrolladora Ibérica, absorbida por la actora y la empresa Importadora JL, con la finalidad de adquirir un bien inmueble que estaba ubicado cercano a las propiedades de las adquirentes, de hecho, hoy se está terminando un edificio para alquilar a la CCSS. Cambiando de tema, respecto de la depreciación del bien objeto de litigio, la sociedad Gold Brillant, originalmente adquiere la finca como aporte del accionista único en ese momento. Para definir el valor económico de ese tipo de aporte y “siendo el aporte en tierra algo poco común y por eso nos buscaron para asesoría, a nuestro criterio, las NIIF, específicamente la norma 13 señala que, cuando no son activos dinerarios, las normas obligan a que se valoren según su valor de mercado, recomendando un avalúo del activo, ya que el activo no tenía un registro original del valor de la finca que estaba construida por el accionista. Se contrató al avalúo y se determinó el valor de la edificación. Antes de ese acto, no había registro alguno del inmueble, lo único que había era solamente el asiento del aporte de capital del socio del terreno”. A su juicio, el socio como persona física no tenía que tener un registro del valor del terreno y edificación, no existía esa obligación de los detalles específicos del valor de construcción. La norma técnica lo que solicita es un avalúo de mercado, y si hay otras técnicas, que determine cuál es la más conveniente, ponderando el costo del procedimiento para determinar el valor, pero no define exactamente quién, pero debe ser el experto. Se trata la NIIF 13 y la sección 22 de las normas reducidas. No había registro de depreciación ya que no había registro del activo como tal, sino que se registró a partir de la inclusión del activo al momento del aporte del socio. A su juicio no se trata de una revaluación, ya que ello implica modificar un valor conocido, en este caso no fue eso, sino fue la determinación originaria del activo. A nivel contable, incluso la revaluación se maneja por separado, manteniendo el registro del valor original, no pudiendo combinarse ambos y tienen como contrapartida una que se llama superávit de revaluación. En contrainterrogatorio, aclaró que la firma es de asesoría y consultoría financiera, para revisiones mensuales o trimestrales de la contabilidad. Aclara que la contabilidad como tal, la realiza un contador por separado. Entre las cosas que se revisaban estaban los estados financieros de la empresa periódicamente, y por eso participó antes de la fiscalización para saber cómo introducir el valor del inmueble y luego en el procedimiento de fiscalización como tal. (Audio y video en SIGAO).
Por último, se recibió la declaración de Elver Eliécer Vargas Araya, testigo perito, auditor fiscal encargado del proceso que se revisa, Contador Público, quien labora desde hace 13 años para el momento de los hechos, participaba en la Administración Tributaria San José Este. Comenta que el proceso fue remitido por el procedimiento de fiscalización por un eventual ocultamiento de ingresos y aumento de activos. Para el 2015 la empresa había reportado activos por 19 mil millones, entonces nos mandaron a revisar la ocultación de ingresos en esos activos. Revisamos actas de hechos, información financiera contable de la empresa. Al revisar los estados financieros y la adquisición de los activos, vimos el aporte de un socio de un activo revaluado. Lo vimos así ya que el edificio había incrementado el valor a través de un peritaje. A su juicio, el valor de mercado es el que da la colocación de éste, justamente, en el mercado, mientras que el perito lo tasa. Al descartar que el incremento haya una ocultación de ingresos, se verificó si por el activo revaluado tenía una depreciación que se pretendiese deducir y por eso es que solicitamos información al respecto. Nos dimos cuenta de que la empresa no tenía información del valor histórico y original del edificio, sino que lo que usaron fue un avalúo, lo que no permite la normativa. Al no tener el valor original, no es posible ser fiable los cálculos de depreciación. Son conceptos diferentes, el valor histórico es el valor que tenía al momento de construir, el precio de lo que costó construir el edificio, que es diferente del valor de mercado y de un peritaje. La depreciación se aplica, un porcentaje sólo al valor histórico del edificio y no al de revaluación. Lo contrario sería permitir una depreciación sobre revaluación que la norma no lo permite. Después de rechazar la depreciación, nos generó una gran duda en la partida extraordinaria que se ve a folio 45 del procedimiento determinativo [imagen 57 del expediente administrativo determinativo], solicitamos aclaración y nos dijeron que era de una venta, requerimos aclaración de por qué no consideraron esa venta, contestándonos de que no lo consideraron como ingreso gravable, pero tampoco estaba así declarado en la declaración de renta (ni como ingreso gravable o no gravable) ni tampoco en los estados financieros en el estado de resultados, sino que estaba en el estado de cambios en el patrimonio. En los estados financieros, se decía que era para venderlo posteriormente, entonces lo consideramos como gravable. La información salió cuando pedimos aclaración de dónde salía, o la conciliación de esa partida en el estado de cambios en el patrimonio [folio 45 señalado], considerando de que, ese dato debía haberse reflejado en todo lado. Para nosotros, la venta del activo debió registrarse como activo gravable, ya que generaba una ganancia sobre 600 millones gravable, por lo que no pagaron renta. En contrainterrogatorio, especifica que la venta era gravable ya que, de los estados financieros se notó que el bien y el activo fue comprado para reventa a futuro, con una intención de lucro de activo, calificándola como una segunda actividad que el contribuyente estaba realizando. En ese periodo fiscal sólo encontramos una sola venta. Si hubiera declarado el ingreso como no gravable, no pagaría impuesto, la única diferencia es el ocultamiento a la Administración Tributaria. (Audio y video en SIGAO).
HECHOS NO PROBADOS: Son hechos no probados relevantes para el presente asunto los siguientes:
Que se acreditara que la actora posee como actividad habitual y/o secundaria la compra y venta de bienes raíces. (Los autos).
Que la actora hubiese declarado para el impuesto de renta para el período fiscal 2015, ya sea como ingreso gravable o no gravable la venta del inmueble matrícula 1-631413-000. (Los autos).
Que la actora haya realizado de forma correcta la reposición o reconstrucción del valor original e histórico de la edificación que se encuentra en el inmueble de su propiedad ubicado en Curridabat matrícula 1-5678877-000, y que origina la pretensión de reconocimiento de gasto deducible por depreciación en la declaración del impuesto de renta para el período fiscal 2015. (Los autos).
OBJETO DEL PROCESO: En la demanda y conclusiones, la parte señala que Inversiones Juan León García, S.A. es una entidad domiciliada en Costa Rica cuyo giro económico habitual consiste en el arrendamiento de bienes inmuebles consistentes en edificios y espacios para oficinas, ya sea mediante contratos verbales o escritos. Dicha entidad es la sociedad prevaleciente producto de la fusión por absorción con la sociedad Desarrolladora Iberica LyM S.A., cédula jurídica 3-101-259899, del 19 de abril de 2017. Explica que en fecha 29 de mayo de 2017, la Administración Tributaria de San José Este notificó el Acta de Inicio de Actuaciones Fiscalizadoras N° A TSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03 del 26 de mayo de 2017, por media de la cual se comunica el inicio del procedimiento para comprobar la veracidad de la declaración presentada por Desarrolladora Iberica LyM S.A., en relación con el Impuesto sobre la Renta del período 2015. En fecha 11 de junio de 2018, se notificó la Propuesta Provisional de Regularización N° ATSJE-SF-PD-042-2017-712-031-03 del mismo día, a través de la cual la Administración Tributaria de San José Este identificó diferencias en la declaración del Impuesto sobre la Renta de su representada del período fiscal 2015. Consecuentemente, en fecha 25 de junio de 2018, la compañía presentó sus alegatos en contra de la Propuesta Provisional de Regularización. En fecha 13 de agosto de 2018, la Administración Tributaria notificó la Propuesta de Regularización N° A TSJE-SF-PD-042-2017-970-341-03, emitida el mismo día, a través de la cual confirmó su criterio en cuanto a la existencia de diferencias en el Impuesto sobre la Renta de su representada para el período fiscal 2015. En fecha 13 de agosto de 2018, en el contexto de la celebración de la audiencia final, su representada manifestó total disconformidad con la Propuesta de Regularización N° A TSJE-SF-PD-042-2017-970-341-03. Habiéndose manifestado total disconformidad con la Propuesta de Regularización, la Administración Tributaria de San José Este emitió el Traslado de Cargos y Observaciones N° ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03 del 27 de agosto de 2018, notificado a su representada en esa misma fecha, en el que se confirman los ajustes en el Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2015 contenidos en la Propuesta de Regularización. En fecha 9 de octubre de 2018, dentro del plazo conferido para los efectos, su representada expuso sus argumentaciones en contra del Traslado de Cargos y Observaciones N° ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03, por considerar que el mismo es contrario a derecho. Mediante Resolución Determinativa N° SF-DT-11-R-539-19 del 26 de junio de 2019, notificada a mi representada en fecha 02 de julio de 2019, la Administración Tributaria de San José Este rechazó la impugnación interpuesta por mi representada contra el Traslado de Cargos y Observaciones antes identificado, determinando de oficio una cuota tributaria adicional de Impuesto sobre la Renta por el monto de ¢402.923.160,00 para el período fiscal 2015. Dicha determinación se deriva del improcedente ajuste de la base imponible declarada por su representada, la cual se aumenta por los siguientes conceptos: • Omisión de ingresos por la suma de ¢642.172.000,00, correspondientes a la ganancia por la venta de activos, al considerar la Administración Tributaria que esta es una actividad habitual de la empresa, por lo que dicha transacción se encuentra dentro de los supuestos de sujeción de la Ley del Impuesto sobre la Renta. • Rechazo de gastos por depreciación por un monto de ¢700.905.202,00, al considerarse que la depreciación del activo se calculó con base en una revaluación realizada en abril de 2013, lo que torna improcedente la deducción de dicha erogación, separándose la Administración Tributaria de las normas contables y tributarias aplicables. En fecha 16 de agosto de 2019, su representada interpuso el respectivo recurso de apelación en contra de la Resolución Determinativa N° SF-DT-11-R-539-19 ante el Tribunal Fiscal Administrativo. En fecha 27 de setiembre de 2019, la Administración Tributaria notificó la Resolución N° SF-AU-11-R-729-19, en la cual se admite y da trámite al recurso de apelación interpuesto y se emplaza a su representada para que se apersone ante el Tribunal Fiscal Administrativo para ampliar sus alegatos y pruebas. Por medio de la Resolución del Tribunal Fiscal Administrativo N° TFA-178-P-2020 del 21 de mayo de 2020, notificada a mi representada en fecha 5 de junio de 2020, se declaró sin lugar el incidente de nulidad interpuesto y el recurso de apelación, confirmándose la determinación de oficio con respecto al Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2015. Habiendo adquirido firmeza la determinación de oficio referente al Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2015, en fecha 5 de agosto de 2020, su representada canceló la suma total de ¢596.283.405,00 mediante el respectivo recibo oficial de pago, así como el monto de ¢4.029.232,00 por concepto de sanción ante la morosidad en el pago del tributo determinado por la Administración Tributaria, según consta en Declaración de Autoliquidación de Sanciones por Infracciones Administrativas - 0116. Al no ser posible indicar en dichos formularios que el pago se estaba realizando bajo protesta, en fecha 07 de mayo de 2021 se presentó escrito dejando constancia de ello ante la Administración Tributaria de San José Este. De manera paralela, la Administración Tributaria inició un procedimiento sancionatorio en contra de su representada. Con el fin de imponer la sanción contenida en el artículo 81 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en fecha 11 de junio de 2018 se notificó la Propuesta de Resolución Sancionadora N° ATSJE-SF-PS-088-2017-713-5135-03. El 26 de junio de 2018, su representada presentó alegatos y pruebas en contra de la Propuesta de Resolución Sancionadora N° ATSJE-SF-PS-088-2017-713-5135-03. Encontrándose en firme en vía administrativa la determinación practicada por la Administración Tributaria, en fecha 27 de noviembre de 2020 se notificó la Resolución Sancionadora por el artículo 81 del C6digo de Normas y Procedimientos Tributarios N° ATSJE-SF-PS-088-2017-2393-5175-03 del 25 de noviembre de 2020, por medio de la cual se impone una sanción por un monto de ¢402.923.160,00, correspondiente al 100% del monto determinado de oficio con respecto al Impuesto sobre la Renta de su representada del periodo fiscal 2015. En fecha 13 de enero de 2021, su representada presentó recurso de revocatoria en contra de la Resolución Sancionadora descrita en el punto anterior, con el fin de continuar la discusión sobre su procedencia en vía administrativa. A esta situación, la parte alega que existe una nulidad absoluta del procedimiento administrativo invocando los siguientes argumentos:
Caducidad del procedimiento conforme el 340 de la LGAP, el fallo del Tribunal de Casación 061-F-TC-2015, el fallo 95-2017-VI, 49-2020-VI de la Sección Sexta y la sentencia 74-2019-IV de la Sección Cuarta, ambas secciones de este Tribunal, el principio de seguridad jurídica por paralización de más de seis meses entre el 9 de octubre de 2018, que se encuentra la impugnación en contra del traslado de cargos y ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03 y la resolución de dicha impugnación el 2 de julio de 2019, a través de la resolución SF-DT-11-R-539-19. Ataca la validez de los actos administrativos basados en motivo, contenido y fin. Apunta a la ausencia de motivo en cuanto a la falta de verificación de la verdad real de los hechos pues opta por desvirtuar injustificadamente lo realmente acontecido de forma arbitraria e incorrecta, con claro objetivo de aumentar la base imponible declarada por su representada para efectos del impuesto de renta 2015, provocando un reajuste con consecuencias a pagar de una cuota tributaria adicional: “… dado que la venta del bien inmueble antes descrito no constituye una transacción gravable según las reglas entonces vigentes del Impuesto sobre la Renta y que la deducción del gasto por depreciación de activos se encuentra apegada al ordenamiento jurídico aplicable, queda claro que la determinación de oficio efectuada en este caso resulta improcedente, por cuanto esta se fundamenta en hechos inexistentes y en normas jurídicas inaplicables, constatándose así la ausencia de motivo en el dictado de estos actos administrativos determinativos, lo que deriva en un vicio en su contenido y fin… en casos como el presente en que no existen razones fácticas ni jurídicas que justifiquen el ejercicio de la potestad determinativa de la Administración Tributaria, se confirma la carencia de motivo para el dictado de los respectivos actos administrativos, lo que implica un inherente vicio en cuanto al contenido, debiendo reconocer este Tribunal la existencia de un acto inválido que no puede ni debe surtir los efectos jurídicos pretendidos… el fin no es sino el objetivo último que persigue el acto administrativo en relación con el motivo. En esta ocasión, el fin de los actos administrativos que se busca sean anulados en vía judicial consiste en la determinación oficiosa del Impuesto sobre la Renta de mi representada del período fiscal 2015. Este fin debe estar ligado al motivo, por ser este el presupuesto fáctico y jurídico que provoca el necesario ejercicio de la potestad determinativa de la Administración Tributaria. Entonces, al no existir en este caso un motivo que justifique la determinación de oficio de la obligación tributaria, tampoco existe un fin que satisfacer a través del dictado de los respectivos actos administrativos. Adicionalmente, debe llamarse la atención en cuanto a que, aún si se considerara que en este caso existe un motivo válido, los actos administrativos enumerados en este escrito de demanda incurren en el vicio de desviación de poder, contenido en el párrafo 3° del de la LGAP transcrito previamente, pues el fin principal que debe perseguir la Administración Tributaria a través del procedimiento determinativo es verificar el adecuado cumplimiento del contribuyente con las obligaciones tributarias materiales, no aumentar la recaudación arbitrariamente a través de determinaciones de oficio arbitrarias y sin sustento fáctico ni jurídico, que implican el cobro de impuestos improcedentes, atentando contra los derechos y garantías de los contribuyentes”. Por otra parte, ataca la motivación de los actos preparatorios, el determinativo y el acto que resuelve recurso contra éste dado que se limitan a reiterar la injustificada e incoherente posición adoptada por la Administración Tributaria desde la Propuesta Provisional de Regularización, sin que exista un análisis detallado de los argumentos expuestos en cada oportunidad procesal, ni tampoco valorando la prueba aportada en las actuaciones de fiscalización. En cuanto a la determinación en sí, acusa una errónea interpretación de la Ley del Impuesto sobre la Renta en cuanto a la obtención de ganancias de capital gravadas con el Impuesto sobre la Renta, respecto de la venta de un activo inmueble matrícula 631413-000, ello por cuanto lo califica como actividad habitual, pese a que la actividad empresarial (de la empresa Desarrolladora Ibérica LyM SA, titular del inmueble en ese momento), tenía por giro comercial el arriendo comercial de bienes inmuebles consistentes en edificios y espacios para oficinas y por ello es que tenía la calificación o código de actividad tributaria 702002, quedando demostrado que la Administración Tributaria omitió ahondar al respecto y enfoca el resto de su limitado análisis a justificar cómo es que la venta de la propiedad en cuestión, a pesar de ser una transacción aislada, genera una ganancia de capital habitual sujeta al Impuesto de Renta, Recuerda que, previo a la ley 9635 del 2018, solamente la renta producto de actividades habituales estaban gravadas, siendo excluidas las ganancias de capital, regulando el artículo 6 inciso d) y f) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, los supuestos en que una ganancia de capital podía no ser gravada. Cita como antecedentes del concepto de habitualidad los fallos 145-2016-VI de la Sección Sexta de este Tribunal, lo que contraría con la situación de autos, donde se trató de una única venta entre empresas del mismo grupo económico. Con la prueba recibida en autos, específicamente de la declaración del testigo del Estado, se demostró la arbitrariedad señalada, así como la falta de una investigación objetiva que vician las actuaciones tal y como fue señalado anteriormente. Destaca que, si bien dicha venta no fue incluida en la declaración de renta, lo cual podría constituir en una falta formal, ello no cambia en fondo del asunto, tal y como lo dijo el propio auditor tributario en juicio, de que la venta si es no gravada no modificaría el importe del impuesto declarado. Por otro lado, ataca el rechazo de la depreciación del edificio que está en la matrícula 1-567877-000, por ser contraria a los artículos 7 y 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Explica que dicho inmueble ingresó al haber societario después de la fusión con la empresa Ds Gold Brillant Fiveteen LLC SRL, quien a su vez adquirió el inmueble con el edificio de un aporte societario, no contando con documentación relacionada con la adquisición y construcción del inmueble, ya que el socio aportador del activo no llevaba tales registros contables al momento en que realizó el aporte en especie a la sociedad. Ante ello, en aplicación de las NIIF 9 y la NIC 32, se realizó un peritaje independiente para poder asignar el valor al bien aportado y cumplir con la normativa contable y fiscal, mismo que fue aportado a las actuaciones de fiscalización y que fue realizado por el perito Ing. Randall Van Patten Solano. No obstante, sin fundamento alguno, la AT califica de activo revaluado y rechaza el gasto por depreciación, pese a reconocer que la empresa no contaba con el registro contable histórico del activo, generando así una contradicción. Se insiste, tal y como lo expuso el testigo por ellos propuesto en juicio, que no se trató de un reavalúo sino de la fijación de un valor base sobre la cual trabajar los registros contables y la depreciación, aspecto que fue descartado por la AT sin justificación alguna. Apunta a que el Tribunal Fiscal reconoce que no se trata de un revalúo dado que no hizo mención de ello en el fallo, no obstante, confirma lo resuelto encaminándose a un reproche por no contar con los registros contables del activo, agregando un motivo diferente al invocado por la AT y que no estaba en cuestionamiento, pero ello confirmaría la inexistencia del motivo alegado por la AT, sea, que no hubo revaluación. Señala que con el avalúo se determinó y logró registrar el valor inicial del activo con un método permitido por las reglas técnicas señaladas. A su vez, ataca que la AT lo que hace es rechazar todo el gasto deducible, en lugar de referirse a cuál sería la parte del gasto deducible asociada a la supuesta revaluación del activo cuya deducibilidad sería improcedente para efectos del impuesto fiscalizado, desconociendo el derecho del contribuyente contenido en el inciso f) del artículo 8 de la LISR. En cuanto al procedimiento sancionatorio, señala su nulidad por conexidad ya que se estableció de forma automática y sin valoración alguna respecto de la presencia de dolo o no para sustentar la sanción, por lo que considera que violenta el derecho de defensa y debido proceso. En la réplica rechazó la posición del Estado de que el acto final del procedimiento tributario sea el traslado de cargos y observaciones, sino que, como lo establece la norma tributaria, es la resolución determinativa que es el acto SF-DT-11-R-539-19, por lo que la caducidad acaeció en el procedimiento determinativo. Respecto del gravamen de la ganancia de capital pretendida por el Estado, destaca que “la tesis ahora soportada por la Procuraduría pende de supuestos indicios y de meras especulaciones sobre el supuesto ejercicio de una segunda actividad económica por parte de mi representada… el hecho de que mi representada tuviera una “gran cantidad” bienes inmuebles fue tomado como indicativo de que estos se adquirieron para luego venderlos y que, por ende, procede gravar la ganancia proveniente de una transacción esporádica, en abierta contracción con la versión entonces vigente de la Ley del Impuesto Sobre la Renta e incluso con lo que se definió en algún momento como habitualidad”. En lo que se refiere al rechazo de la depreciación, afirmó que “… la razón por la cual la Administración Tributaria consideró improcedente el gasto por depreciación es muy distinto al motivo al que ahora alude la Procuraduría en su contestación de demanda. Convenientemente, no se encontrará un solo extracto de los actos administrativos en tal escrito, pues de ellos se desprende que la Administración Tributaria se basó en reprochar la supuesta revaluación, circunstancia que, según se probó en demanda, nunca aconteció”.
POSICIÓN DEL ESTADO: Tanto en su contestación como en conclusiones, el Estado rechaza la acción y señala la inaplicabilidad del instituto de la caducidad en materia del procedimiento tributario, ya que en esta materia, lo que aplica es la prescripción cuando se dan los supuestos de los arts. 51 y 53 del CNPT, resaltando de que, en todo caso, se trataría de la paralización entre el inicio de las actuaciones y el acto final que lo constituye el traslado de cargos, no siendo aplicable, como en este caso, a la resolución de los recursos en contra del acto final. En lo que se refiere a los alegatos de fondo, considera que se trata de una disconformidad entre la postura que mantuvo en sede administrativa y ahora en judicial y la mantenida por la Administración Tributaria, la cual descartó en todas las instancias, las alegaciones planteadas por la parte actora. Destaca que, respecto a la ganancia de capital gravado, la postura de la parte actora resulta de un sesgado análisis de habitualidad ligado a la cantidad de ventas que realizó en el período fiscal y no respecto a la empresa y su funcionamiento como un todo. Apunta que la información que utiliza la AT extrae directamente de notas aclaratorias incluidos en los Estados Financieros aportados por la propia accionante, específicamente, en las notas aclaratorias 6 y
Adicionalmente, al revisar los asientos y registros, el valor de referencia de las construcciones que poseía el activo vendido era de más de trescientos diecisiete millones de colones y la venta lo fue por más de novecientos cincuenta y nueve millones de colones, lo cual efectivamente genera una ganancia por un monto de más de seiscientos cuarenta y dos millones de colones, que corresponde a la diferencia de la venta menos el valor de las construcciones. Por otra parte, si bien la empresa se dedica al alquiler de bienes inmuebles, la empresa posee gran cantidad de activos en diferentes lugares del país, que forman parte de su actividad económica lucrativa y que el propósito de ellos es para ser enajenados para obtener ganancia, configurándose en un ingreso habitual, ya sea como actividad de menor grado, secundaria o complementaria tal y como lo destaca el Tribunal Fiscal Administrativo en el acto que acá se impugna. En cuanto al rechazo del gasto por depreciación, señala que “El activo en cuestión provenía de una aportación de capital en especie del único socio de la entidad, el señor Juan León García, siendo este el único socio de ambas sociedades, (ello según información brindada por la actora…) y que a pesar de ello, de tener una representación y conocimiento de ambas y de ser el único socio de las dos, no contaba con la documentación de respaldo de la adquisición y construcción del inmueble que le pertenecía, pues no llevaba registros contables cuando hizo el aporte a la sociedad, ya que construyó con recursos propios. En este sentido, la Administración Tributaria rechaza el gasto por las mismas razones que la parte indica, es decir, porque el contribuyente no logró demostrar el precio del activo, el precio de costo o el valor real en libros, aspectos trascendentales para poder determinar si correspondía o no una depreciación por el monto de setecientos millones de colones...”. Descarta la aplicación de las normas NIIF cuando éstas resultan contrarias a la norma tributaria, específicamente, a lo dispuesto en los artículos 7 y 8 párrafo final de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ello por cuanto en el presente asunto no se cuenta con los respaldos correspondientes “… era obligación de la empresa conservar la documentación fehaciente del valor histórico del inmueble, en razón de lo cual no cabe recurrir acá a justificaciones sobre la forma en que se reportó el inmueble, en tanto que al no tener registro de su valor inicial, no puede ahora pretender que se le aplique un gasto por depreciación de más de setecientos millones de colones, sin los comprobantes correspondientes que respalden su dicho”, recordando la obligación legal de los libros financiero contables conforme el Código de Comercio y los numerales 53 y 54 del Reglamento a la Ley del Impuesto sobre la Renta y 2.1 anexo N°1 de dicho reglamento, aplicables a los casos en que las sociedades se fusionan y su régimen de responsabilidad siendo imperativo que se conserve dentro de los auxiliares contables, el libro de activos indicando la fecha de adquisición, cuota anual de depreciación, vida útil asignada al bien, método de depreciación utilizado, precio de costo y adquisición y valor de las mejoras efectuadas, valor de la depreciación anual y acumulada entre otras. Subraya que la empresa registró como parte de la depreciación el gasto de Gold Brillant de los meses que la empresa operó antes de la fusión con Desarrolladora Ibérica LyM SA, lo cual resulta a todas luces improcedente, “… la parte tampoco brindó la información suficiente y necesaria para determinar la correcta aplicación de la depreciación, dado que no indicó el método utilizado, ni logró establecer un valor residual para el inmueble y dado que la carga de la prueba en este sentido es responsabilidad de la parte que alega los elementos que la eximen del pago del tributo, al no haber aportado la información relevante y pertinente… El hecho de haber realizado un avalúo posterior para conocer el valor del inmueble no implica el derecho a la depreciación, especialmente cuando este avalúo se constituye claramente en una revaluación de activo fijo, que no toma en cuenta un valor histórico y con lo cual se incumple con la normativa aplicable en el período fiscal 2015, sea la resolución 52-01 que indicaba que los activos deben registrarse según el costo histórico, lo que no se efectuó en este caso, al tomar como punto de partida un único avalúo del año 2013”, aspecto que es confirmado por la declaración testimonial del auditor fiscalizador evacuado en juicio, y que no llega a ser desacreditado con la declaración del testigo ofrecido por la parte actora. Invoca la defensa de falta de derecho, y solicita el rechazo de la acción, la condenatoria en costas, así como los intereses sobre éstas hasta su efectivo pago.
ALGUNAS CONSIDERACIONES DEL IMPUESTO DE LA RENTA: En otras oportunidades este Tribunal se ha pronunciado respecto de este tema, concretamente, la Sección Sexta ha señalado, en criterio que comparte esta Cámara de Jueces que: “En nuestro país, la imposición sobre la renta se caracteriza por tres aspectos. Primero, se basa en un sistema cedular, conforme al cual se establecen distintos impuestos según el tipo de renta o utilidad que se trate. Así, conforme al artículo 1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (en adelante LISR) se tiene un impuesto general sobre las utilidades que obtengan las personas físicas o jurídicas en virtud de sus actividades lucrativas y un grupo de impuestos específicos (y normalmente de retención) sobre los salarios, las rentas provenientes del mercado financiero, dividendos y remesas al exterior a favor de personas físicas o jurídicas no residentes (artículos 32 inciso a), 23, 16 y 53 de la LISR, respectivamente). Cabe advertir, eso si, que su aplicación puede ser alternativa o acumulativa, según se incurra en los hechos generadores de cada tipo de tributo. En el caso que nos ocupa, se analiza el impuesto sobre las utilidades de una persona física. Una segunda característica lo es la territorialidad, esto es, se gravan las rentas que se generen en nuestro país o provenientes de cualquier fuente costarricense. Para tales efectos, el párrafo final del artículo 1 ibídem, establece qué se entiende por rentas, ingresos o beneficios de fuente costarricense, a saber, los provenientes de servicios prestados, bienes situados, o capitales utilizados en el territorio nacional, que se obtengan durante el período fiscal. Finalmente, ha de señalarse que, como regla general, se basa en concepto de utilidad o renta producto, según el cual, se gravan las rentas provenientes del uso de factores productivos (tierra, trabajo y capital), pero solo en la fracción de la riqueza que supere los costos y gastos incurridos para producirla. Lo contrario, desnaturalizaría el tributo, pues se impondría sobre la base misma que produce la utilidad y no sobre esta última la que, se insiste, constituye en lo medular el hecho generador del impuesto sobre las utilidades. Desde esta perspectiva tenemos que el artículo 5 de la LISR define la renta bruta como el conjunto de los ingresos o beneficios percibidos o devengados en el período del impuesto por el sujeto pasivo, así como cualquier incremento del patrimonio que no tenga su justificación en ingresos debidamente registrados y declarados. Ahora bien, conforme a lo expuesto ut supra, todas aquellas erogaciones que sean necesarias para producir esa ganancia, han de excluirse de la renta bruta, pues al considerar que la actividad primaria es la fuente que permite la generación de utilidades, todos los rubros que tengan por finalidad la permanencia del quehacer productivo, en principio, están dispensados, conforme lo impone el numeral 12 íbidem. Conteste con lo anterior, la base de cálculo del tributo está constituida por la renta neta, gravable o imponible, la que según el artículo 7 de la LISR se obtiene al deducir de la renta bruta los costos y gastos útiles, necesarios y pertinentes para producir la utilidad o beneficio, y las otras erogaciones expresamente autorizadas por esta ley, debidamente respaldadas por comprobantes y registradas en la contabilidad. Dentro de este esquema, resulta fundamental que la norma regule lo referido a la deducibilidad de los gastos, toda vez que la determinación de la renta neta supone un mecanismo de deducción de los gastos en que haya incurrido el contribuyente para generar la renta gravable, dentro de un contexto de utilidad y necesidad. En ese tanto hay una vinculación imprescindible entre la deducibilidad y el tributo mismo ya que, en principio, serán deducibles todos los gastos que permiten producir la utilidad o coadyuven en su obtención. Precisamente por ello el ordenamiento tributario impone una serie de exigencias concurrentes para la procedencia de la deducción. Esas condiciones se extraen de los artículos 7, 8 y 9 de la LISR así como de los numerales 11 y 12 de su Reglamento, esto es, el Decreto Ejecutivo No. 18445, de 9 de setiembre de 1988, y, en esencia, son los siguientes:
Que se trate de gastos útiles, necesarios y pertinentes para obtener las utilidades, actuales o potenciales, gravadas. En este sentido, el efecto reductor de la obligación tributaria en su base pende, como presupuesto fundamental e impostergable, en su vinculación con la actividad productiva, de manera que solo serán deducibles los que hayan sido erogados para obtener las ganancias que componen el referente gravable, requiriendo además que el gasto sea necesario y pertinente para producir la renta. Además, únicamente son deducibles aquellos originados en el período fiscal correspondiente.
Que se haya cumplido con la obligación de retener y pagar el impuesto fijado en otras disposiciones de esta Ley. En este sentido, por ejemplo, si se deduce como gasto el pago de salarios de los empleados, deberá acreditarse que se retuvo y se pagó lo correspondiente al impuesto al salario, para que la deducción fuera procedente.
Que el gasto esté respaldado en comprobantes fehacientes y debidamente autorizados por la AT. En este punto, los artículos 9 y 11 del Reglamento a la LISR contiene los requisitos que deben satisfacer los comprobantes para que sean aceptados por la AT. Debe enfatizarse en que solo estando presentes todos esos presupuestos, el gasto podría reducir la base de cálculo del tributo. En consecuencia, tomando en cuenta el sistema autodeclarativo propio del impuesto sobre las utilidades, deberá el sujeto pasivo deducir de su renta bruta únicamente las erogaciones que cumplan con los presupuestos señalados, obtener la renta neta y sobre esa base, calcular el monto del tributo a pagar. Evidentemente, en ejercicio de las potestades de fiscalización inherentes a la AT, la procedencia de la deducción supone un ejercicio intelectivo de ese órgano para corroborar y verificar que los gastos aplicados por el sujeto pasivo de la obligación tributaria cumplan con estas exigencias. Así las cosas, no basta que los documentos sean proporcionados a la AT para acreditar la deducción por cuanto, en rigor, la validez de la deducibilidad autorealizada por el sujeto pasivo está vinculada a la posterior revisión y autorización que pueda realizar la AT y dependerá de que se establezca la utilidad, pertinencia y necesidad del gasto, que se pagaron los impuestos que lo afectaban y la correspondencia de esos comprobantes con los presupuestos que impone el ordenamiento jurídico para la procedencia de la deducción. Por su interés en la relación con lo que aquí se discute ha de indicarse que la acreditación del gasto con comprobantes fehacientes debidamente autorizados por la AT y que éstos cumplan los requisitos exigidos para tales efectos, resulta trascendental para, luego, demostrar la existencia real de la partida y establecer su procedencia cuantitativa y cualitativa. Se insiste que la AT deberá efectuar el análisis correspondiente a efectos de determinar si se cumplen o no con las condiciones exigidas para que el gasto sea deducible. Dentro de ese examen, estará facultada para calificar los gastos, aceptar su deducción total o parcial e, incluso, rechazar los que no se justifiquen, los que considere excesivos o improcedentes, o los que no considere que sean indispensables para obtener rentas gravables, tal y como se desprende de los artículos 8 de la LISR y el 11 de Reglamento. Ante el rechazo de un gasto deducido por parte de la AT, corresponde al obligado aportar las pruebas que lo justifiquen, mediante los comprobantes debidamente autorizados por la AT, soportes que, se reitera, son elementales para comprobar la existencia real de la partida y establecer su procedencia. En relación con este tema pueden consultarse entre otras las siguientes sentencias de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia: No. 633, de las 10 horas 45 minutos del 6 de septiembre de 2006; No. 214, de las 8 horas 25 minutos del 25 de marzo de 2008; No. 002, de las 8 horas 30 minutos del 7 de enero de 2009; No. 981, de las 14 horas 35 minutos del 17 de setiembre de 2009 y No. 93, de las 9 horas 5 minutos del 3 de febrero de 2011” (Sentencia 005-2021-VI de las nueve horas diez minutos del veinticinco de enero del dos mil veintiuno).
DEL FONDO DEL ASUNTO:
RESPECTO DE LA CADUCIDAD DEL PROCEDIMIENTO PRETENDIDO: La parte actora solicita en su pretensión primera, que se declare la caducidad del procedimiento administrativo determinativo ATSJE-SF-PD-042-2017, invocando la aplicación del artículo 340 de la LGAP, al haberse suspendido el procedimiento por un periodo superior a seis meses, aspecto que es rechazado por el Estado alegando que el instituto no resulta aplicable a este tipo especial de procedimientos. CRITERIO DEL TRIBUNAL: Respecto de este tema ya esta Cámara se ha pronunciado al respecto y por ello reitera la posición cuando señaló: “…es necesario separar tres ideas que están entrelazadas en los argumentos de la parte actora: por un lado, el efecto interruptor de la notificación de actuaciones y la aplicación del del CNPT, por otro, la duración intra procedimental hasta la resolución final y, por último, el tiempo de resolución en alzada. De igual manera, hemos de recordar la diferencia que existe entre la prescripción y la caducidad que, de manera indiscriminada, utiliza la parte accionante. Al respecto, la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, ha sido conteste en su jurisprudencia al abordar el instituto de la prescripción y sentar las diferencias con la caducidad como institutos procesales extintivos de una acción, lo cual resulta de interés mencionar para los alcances de la presente resolución. Para su ilustración, citamos el siguiente extracto de interés que expone con suma claridad, los institutos procesales señalados: "Haciendo alusión a la distinción entre la prescripción extintiva y la caducidad ha expresado: “… son instituciones jurídicas afines, que tienen de común que el tiempo actúa de causa extintiva de derechos, sin embargo, ambos se distinguen profundamente tanto por su fundamento como por sus efectos. La prescripción afecta a derechos que han nacido con vida, en principio ilimitada, y sólo por su inactividad durante un plazo, generalmente prolongado, pueden quedar extinguidos. La caducidad por su parte, afecta a derechos que la ley o la voluntad de particulares concede con vida ya limitada de antemano para su ejercicio, por lo que se extinguirán fatalmente cuando haya transcurrido el plazo. Opera pues, por el mero transcurso del tiempo que le ha sido fijado, pudiendo ser tenida en cuenta de oficio por el juez, a diferencia de la prescripción en que debe ser alegada en forma de excepción por el que pretende beneficiarse de sus efectos, ya que mientras no se invoque, el derecho ejercitado, aún después de la prescripción despliega su eficacia. La caducidad hace referencia a la duración del mismo derecho, de manera que su transcurso provoca la decadencia o extinción y con ello la de la acción que del mismo dimana; por el contrario, la prescripción hace referencia a la acción y se funda en la necesidad de seguridad jurídica, como sanción a la inactividad por parte del titular de un derecho que no ejercita la acción que le es inherente. Se puede afirmar que en la prescripción el derecho se pierde porque se ha extinguido la acción, y en la caducidad, por el contrario, desaparece la acción por haberse extinguido el derecho, por el transcurso del plazo de duración que tenía fijado. La prescripción extintiva tiene su fundamento en la necesidad de poner término a las situaciones de incertidumbre en el ejercicio de los derechos y en la presunción de abandono por parte de su titular, por ello cabe hacer prueba de que este abandono o inactividad no ha existido, es decir ser interrumpida, y por lo mismo sólo puede estimarse a instancia de parte. Por su parte, la caducidad se funda exclusivamente en la necesidad de dar seguridad al tráfico jurídico, y por lo tanto no admite en ningún caso la interrupción del tiempo cuyo simple transcurso la origina…”. Entre otros pueden verse los votos de la Sala Primera no. 97 de las 9 horas del 13 de febrero del 2004 y no. 37 de las 14 horas 45 minutos del 28 de mayo de 1997. También ha dicho que más allá de su similitud, “…se trata de dos figuras diversas en sus efectos y modo de operar. Mediante la prescripción precluye el derecho, es decir, no podrá ejercitarse la acción con la finalidad de pedir sea realizada la prestación correspondiente; la obligación pasa de ser civil a tener un carácter natural e inexigible. Prescribe un derecho cuando no es ejercitado por su titular ni es reconocido por su obligado, en el transcurso de un lapso temporal previamente establecido en la ley. El derecho no nace con un término preestablecido, pero su desuso implica su preclusión. Además, la inactividad es genérica, por su carácter general. Ello contrasta con la caducidad, que se aplica bajo un criterio de especialidad, siendo una inactividad respecto de un comportamiento específico y delimitado de forma taxativa en una norma expresa. También puede ser declarada de oficio, mientras que la prescripción únicamente puede serlo a solicitud de la parte a la que beneficia. Por otro lado, el efecto de la caducidad es extintivo sobre el derecho e innovador de la situación jurídica y hace perecer no sólo la facultad del ejercicio de la acción, sino además el derecho. Así, es un derecho cuyo término está regulado de antemano y, para acceder al mismo, es imprescindible cumplir con un acto jurídico único, especificado en la norma reguladora de ese derecho. Consecuentemente, ese aspecto se constituye en la diferencia más importante entre estos institutos. En la prescripción, el cómputo del plazo puede ser interrumpido . Momento a partir del que se reinicia la cuenta del tiempo necesario para completarlo. Por esta razón si se presentan actos interruptores, la vida del derecho sujeto a esta puede hacerse indefinida. El plazo para quedar prescrito transcurre desde el nacimiento del derecho, o desde la última interrupción del mismo, no porque haya de contarse su vigencia desde éste, sino porque desde él estuvo el derecho inactivo. También puede suspenderse, por los motivos que se establezcan normativamente, imposibilitándose su cómputo dentro del lapso temporal que se determine. Contrariamente, un derecho sujeto a caducidad depende del cumplimiento de un solo acto jurídico, delimitado en la norma reguladora de ese derecho. Por lo mismo, no existe posibilidad de interrupción, el asunto solamente se puede agotar, dentro del término prefijado de dos distintas formas: que se realice el acto requerido por la ley, en cuyo caso se tiene la posibilidad de acceder al derecho, o bien, que no se cumpla éste y, por lo tanto, quede extinta la oportunidad de alcanzar el mismo. La rigidez del plazo deviene de la duración limitada del derecho. En consecuencia, uno de los elementos para distinguir si un derecho está sujeto a prescripción o a caducidad es determinar si la norma sustantiva permite el reinicio en el cómputo del plazo y diversas formas para interrumpir el mismo, en cuyo caso será un derecho sujeto a prescripción”. (Resolución No. 760 de las 9:20 horas del 13 de noviembre del 2003). Ahora bien, también hemos de traer a colación esta diferencia, ya que la prescripción, en este caso, de la potestad fiscalizadora, se encuentra regulada en el artículo 53 del CNPT y establece un efecto respecto a la contabilización de tal plazo si existe una paralización intra procedimental. Así, respecto de la caducidad procedimental, se ha interpretado por parte de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, en sentencia 1520-F-S1-2010 de las 9:10 horas del 16 de diciembre del 2010, que ésta no resulta aplicable a los procedimientos de tipo tributario. En todo caso, aún si nos remitiésemos a la tesis ecléctica de invocar una violación al principio de celeridad y aplicación supletoria de la Ley General de Administración Pública, encontramos que en ningún momento de la etapa constitutiva se realizó gestión alguna tendiente a conocer la caducidad procedimental, elemento esencial para la aplicación del instituto conforme las reglas del 340 de dicha ley, con lo que, en el caso concreto, la caducidad procedimental resulta inaplicable” (Sentencia 15-2021-I de las 15:00 horas del 8 de marzo de 2021 emitida por esta sección del Tribunal). En la especie, la parte alega que la interrupción es la contenida entre el 9 de octubre de 2018, que se encuentra la impugnación en contra del traslado de cargos y ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03 y la resolución de dicha impugnación el 2 de julio de 2019, a través de la resolución SF-DT-11-R-539-19. De los autos encontramos, en el lapso específico alegado por la parte actora, que el cuadro fáctico presente resulta idéntico al antecedente citado, por cuanto en ningún momento de la etapa constitutiva se realizó gestión alguna tendiente a conocer la caducidad procedimental, elemento esencial para la aplicación del instituto conforme las reglas del 340 de dicha ley. De hecho, nótese que, en el acto de impugnación SF-DT-11-R-539-19 no se hizo referencia a este aspecto (hecho probado 31), ni tampoco en el lapso invocado como inactivo por la parte demandada. Así las cosas, dicha pretensión ha de rechazarse.
CONTINÚA.
RESPECTO DE LA DETERMINACIÓN TRIBUTARIA PRODUCTO DE LA FISCALIZACIÓN DEL PERÍODO 2015 DEL IMPUESTO DE RENTA: La parte alega como vicios en las actuaciones originadas en: a) Una falta de motivación en las actuaciones interlocutorias, determinativas y de impugnación; b) La no valoración de la prueba obrante en autos; c) Por vicio en el contenido, motivo y fin, donde el motivo es la base central de las alegaciones, ello en contra de la inclusión de renta gravable por la venta de un inmueble y el rechazo de gasto deducible por depreciación de otro. La posición del Estado gira en torno a acreditar que las actuaciones tributarias fueron correctamente ejecutadas, ya que, respecto de la venta, constituía una actividad gravable y que debía ser reportada en la declaración de renta y respecto de la depreciación, ésta encuentra su fundamento en el hecho de que la parte realizó una revaloración o retasación del activo, sobre la cual la normativa no permite aplicar depreciación, siendo exclusiva responsabilidad de la accionante, no resguardar el valor histórico de la construcción del activo que era sobre el cual que podía aplicar la depreciación. Respecto de los demás alegatos, señala que en el fondo se trata de una disconformidad de lo resuelto por la parte demandante carente de fundamento. CRITERIO DEL TRIBUNAL: De la revisión de los autos, encontramos que la afirmación dada por la parte actora de que no se realizó valoración de prueba debe descartarse por dos motivos, el primero, no se logra identificar a cuál prueba refiere la señalada omisión, sino que se trata de una expresión genérica que no permite identificar la base del argumento, y la segunda, tampoco se señala cómo la referida prueba omitida tendría la capacidad de variar o modificar lo resuelto. Así las cosas, el alegato debe desestimarse, sin perjuicio de lo que se dirá más adelante respecto de la valoración de la prueba que sí fue considerada en las actuaciones administrativas bajo revisión. Por otra parte, en lo referente a la alegación de una presunta falta de motivación de los actos impugnados, esta Cámara concuerda con la postura del Estado, en tanto lo alegado no se trata de un defecto o ausencia en la motivación de las actuaciones administrativas, sino de una disconformidad con lo expuesto en ellos, con lo que el agravio debe desestimarse. Ahora bien, en lo que respecta al agravio de vicio en motivo de los actos impugnados, que deviene en afectación al contenido y fin, para efectos de referirnos de manera expresa a los dos temas en discusión, a saber, la inclusión como ingreso gravable de un inmueble de la accionante y por otro, el desconocimiento de la depreciación de un edificio que forma parte de su patrimonio, procederemos a tratarlos en puntos separados. No obstante, a manera de marco introductorio, sí tenemos que realizar una separación entre las actuaciones cuestionadas, ya que, del libelo de la demanda, así como la teoría del caso de ambas partes, los actos no son cuestionados de forma individual, sino colectiva, por lo que se requiere un abordaje que identifique el alcance de lo que se discute, y son pretendidos de nulidad. VII.2.A. De los actos impugnados y en especial del acto de inicio de las actuaciones como acto válido y eficaz: Se desprende de las pretensiones descritas en el resultando primero de esta sentencia, que los actos atacados son:
Acta de Inicio de Actuaciones Fiscalizadoras de la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03,
Propuesta Provisional de Regularización de la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-712-031-03;
Propuesta de Regularización de Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-970-341-03;
Traslado de Cargos y Observaciones, emitido por la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03;
Resolución Determinativa de la Administración Tributaria de San José Este N° SF DT-11-R-539-19;
Resolución del Tribunal Fiscal Administrativo N° TFA-178-P-2020; y
Resolución Sancionadora por el artículo 81 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios N° ATSJE-SF-PS-088-2017-2393-5175-03 del 25 de noviembre de 2020. Ahora bien, tal y como la propia parte actora lo afirma en su teoría del caso, el fondo del litigio nace en la posición de la Administración Tributaria que se conoce a partir de la Propuesta Provisional de Regularización de la Administración Tributaria de San José Este y que es la base para las actuaciones posteriores, desarrollándose en los dos ejes ya citados de inclusión de ingreso gravable por una venta inmobiliaria y el desconocimiento de depreciación de un edificio. Así, es comprensible para este Tribunal que las partes agrupen los actos enumerados como 2 a 7 como el objeto en litis, específicamente, por el agravio de falta de motivo que invoca la parte actora. Así las cosas, lo primero que destaca esta Cámara, es la falta de fundamento que posee la acción planteada para cuestionar el Acta de Inicio de Actuaciones Fiscalizadoras de la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03, ya que ésta posee un fundamento técnico y jurídico diverso a las demás actuaciones administrativas cuestionadas. Este acto en específico nace de la potestad, atribución y deber que posee la Administración Tributaria de ejercer la fiscalización sobre los contribuyentes amparado en la competencia descrita en el 103 del Código Tributario y regulado por el Reglamento sobre Criterios Objetivos de Selección de Contribuyentes para Fiscalización. En ese sentido, la parte actora no desprende de su teoría el sustento para afirmar problemas de motivo, contenido o fin, no siendo posible agruparlo, como lo pretende, con las demás actuaciones en litigio. Cuestionar la validez del inicio de las actuaciones, implica atacar el ejercicio competencial como tal en abstracto de la Administración Tributaria y en concreto, de determinado contribuyente, para un determinado tributo y un lapso temporal específico. Así, nada de lo anterior se desprende de las alegaciones de la parte demandante, por lo que la pretensión respecto de esta actuación debe rechazarse en su totalidad, confirmando la validez y eficacia de la señalada actuación ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03. Aclarado lo anterior, procedamos a abordar el agravio respecto de los demás actos cuestionados. VII. 2.B. Respecto de la venta de un inmueble: Sobre este punto las partes enfrentan posturas respecto a si la venta del inmueble matrícula 1-631413-000 - en la cual la actora recibió un beneficio económico por tal transacción - es o no un ingreso gravable con el impuesto de renta. En el eje central de discusión, la Administración Tributaria califica tal transacción de habitual, presupuesto fáctico que permite imputar el hecho generador a la venta y, por ende, el gravamen por el tributo referido. En ese sentido, debemos separar dos temas que discutieron las partes y que no han de confundirse, siendo el primero la no inclusión de la señalada venta en los ingresos no gravables en la declaración de renta de la actora para el año 2015. Este evento, el cual las partes en conclusiones llegan a tener en común acuerdo de ser incontrovertido, resulta ajeno al tema en discusión propiamente de la naturaleza tributaria de la venta inmobiliaria bajo estudio. La inclusión o no inclusión de dicho dato en la declaración, no permite, por sí misma, devenir en un calificativo jurídico del acto en cuestión, sino que revela, en el mejor de los casos, un eventual incumplimiento de los deberes tributarios por la omisión de incluirlo en la declaración, lo cual es un tema completamente aparte de lo que acá se discute. Ahora bien, el Estado califica de “secundaria” la actividad de venta de inmuebles de la actora, por lo que resulta útil apuntar que, la identificación de una actividad como principal o secundaria no responde a elementos subjetivos, sino que existen elementos de naturaleza técnica que permiten diferenciarlos, por ejemplo, en Costa Rica existe el denominado CAECR (2011) (Clasificación de Actividades Económicas de Costa Rica) realizado por el INEC y que es complemento del CIIU (Clasificación Internacional Industrial Uniforme), el cual nos entrega herramientas para darle contenido a los conceptos en referencia, así, define actividad principal como “aquella que más aporta al valor añadido de la entidad, según se determine por el método descendente... Al aplicar el método descendente no es necesario que la actividad principal represente el 50% o más del valor añadido total de una entidad, ni siquiera que el valor añadido que genera sea mayor que el de todas las demás actividades realizadas por la unidad, aunque en la práctica ocurra así en la mayoría de los casos. Los productos resultantes de una actividad principal pueden ser productos principales o subproductos. Estos últimos son aquellos que se producen necesariamente junto con los principales (por ejemplo, el cuero de animales sacrificados para obtener carne). En el párrafo 105 se explica la forma en que debe determinarse, en la práctica, la actividad principal de una unidad estadística para su clasificación con arreglo a la CIIU”, mientras que define la actividad secundaria como “se entiende toda actividad independiente que genera productos destinados en última instancia a terceros y que no es la actividad principal de la entidad en cuestión. Los productos de las actividades secundarias son productos secundarios. La mayoría de las entidades económicas produce algún producto secundario”, los cuales no han de confundirse con las actividades auxiliares que son definidas al decir “Las actividades principales y secundarias no pueden llevarse a cabo sin el respaldo de diversas actividades auxiliares, como teneduría de libros, transporte, almacenamiento, compras, promoción de ventas, limpieza, reparaciones, mantenimiento, seguridad, etcétera. En todas las entidades económicas se realizan al menos algunas de esas actividades. Las actividades auxiliares son, pues, las que existen para respaldar las actividades de producción principales de una entidad generando productos o servicios no duraderos para uso principal o exclusivo de dicha entidad... Conviene hacer una distinción entre las actividades principales y secundarias, por una parte, y las actividades auxiliares, por la otra. Los productos principales y secundarios resultantes de las actividades principales y secundarias se destinan a la venta en el mercado o a otros usos no prescritos de antemano; por ejemplo, pueden almacenarse para su venta o elaboración futuras. El fin de las actividades auxiliares, en cambio, es el de facilitar las actividades principales o secundarias de la entidad…” (acápite 1.3 Aplicación de la clasificación, sección A, Actividades principales, secundarias y auxiliares, en páginas 22 a 24 del CAECE (2011) 1era edición, 2013). Así, apuntado lo anterior, el criterio de esta Cámara respecto del asunto en cuestión ha de inclinarse a favor de la parte demandante por las razones que de inmediato se señalan. Primero, efectivamente y sin que sea tema controvertido, para el período fiscal 2015, la normativa tributaria de las diferentes manifestaciones del impuesto de renta permitía, desde el ámbito de la legalidad, de que existieran ingresos no gravados por el tributo, siendo entre los presupuestos de hecho de la norma, los ingresos de capital en tanto no sean habituales. Segundo, del expediente determinativo se extrae que, la Administración Tributaria a lo largo de sus siete requerimientos de información (hechos probados 2, 4, 8, 10, 12, 14 y 16) obtuvo información contable de la actora, así como de las sociedades que había esta absorbido, incluyendo información financiero contable del 2014 y 2016 (hecho probado 3), año anterior y posterior al período fiscalizado, encontrando una única venta, la que se encuentra acá en litigio, inmueble que fue adquirido con la finalidad de ser vendido, tal y como lo manifiesta el Estado, y que se constata en las notas aclaratorias 6 y 7 de los estados financieros, mas éstas refieren solamente a la intención de vender ese único bien, el cual, como lo manifiesta la parte actora, fue finalmente realizada entre miembros del mismo grupo económico. El Estado pretende que, por el simple hecho de que esa única transacción poseyera en registros la intención de ser vendida, sea sostenida la existencia de una actividad secundaria o complementaria de venta de bienes raíces de tipo habitual, sin existir respaldo fáctico para tal afirmación. No cabe duda para este Tribunal que, en la dinámica empresarial cuya actividad principal sea el arriendo inmobiliario, cuyo insumo por excelencia es la adquisición de bienes raíces para su posterior habilitación para arriendo, exista la posibilidad de que alguno de estos bienes sea destinado, como una actividad secundaria, a venta, uso propio o alguna otra forma de aprovechamiento o enajenación diferente. Ya que el punto en discusión no es ese, sino el determinativo de la habitualidad que exige la norma como elemento determinante del gravamen tributario. No se logra desprender en autos que, sobre otros inmuebles, existiese la misma intención negocial de bienes raíces que justifiquen la señalada habitualidad, lo que provoca que, el hecho de que la accionante tenga múltiples propiedades a lo largo del país, no sea un elemento de convicción para sustentar que sobre éstos exista una actividad permanente o habitual de adquirir bienes para reventa, ya que, como se dijo, la adquisición de inmuebles es coherente con la actividad principal de la empresa, la cual es dedicarse al arriendo inmobiliario, tal y como lo comprobó la propia actividad fiscalizadora cuando revisaron los contratos de arriendo (hechos probados 12, 13 y 19), por lo que tal situación no puede ser considerada ni tan siquiera un indicio de una actividad habitual. A su vez, tal y como lo manifiesta el CAECR es normal, usual y esperable que toda actividad económica posea actividades secundarias, por lo que la existencia de una actividad diferente a la principal tampoco es, por sí solo, un elemento de prueba suficiente para automáticamente desprender que tal actividad sea habitual. De la declaración del auditor fiscalizador Vargas Araya (hecho probado 38), se extrae que la Administración Tributaria no contó con otros elementos de convicción más allá de la señalada venta y el hecho de que ésta produjo lucro. Consecuentemente, no es posible para este Tribunal confirmar la existencia de una actividad accesoria, secundaria de tipo habitual de la actora que sustente las afirmaciones del Estado, ello por cuanto un único negocio, en este caso, una venta, sin antecedentes inmediatos ni otros elementos de convicción directos o indiciarios que respalden la existencia de la susodicha línea de trabajo de adquisición para venta de bienes raíces resulta en una conjetura carente de respaldo de parte de la Administración Tributaria. Por lo anterior, se confirma la tesis de la actora de que existe una carencia parcial de motivo presente desde la Propuesta Provisional de Regularización de la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-712-031-03, que se repite en la Propuesta de Regularización de Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-970-341-03; el Traslado de Cargos y Observaciones, emitido por la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03; la Resolución Determinativa de la Administración Tributaria de San José Este N° SF DT-11-R-539-19 y la Resolución del Tribunal Fiscal Administrativo N° TFA-178-P-2020, todos en cuanto determinaron el incremento del impuesto de renta por concepto de la venta del inmueble matrícula 1-631413-000, ello al estar excluidos del hecho generador como renta gravable conforme la redacción que tenía el artículo 6 inciso d) de la Ley del Impuesto de Renta para el período fiscal 2015, no siendo posible considerar como ganancia en venta de activos gravables la suma de ¢642.172.000,00 por concepto de la venta del inmueble señalado. VII. 2.C. Respecto de la depreciación rechazada: El otro aspecto en discusión, es la depreciación de las construcciones en la matrícula 1-5678877-000 propiedad de la actora. En ese punto, la accionante invoca una lesión a su derecho de incluir la depreciación de dicho activo como gasto deducible de renta, rechazando la postura de la Administración Tributaria ya que, conforme la norma NIIF 9 y la NIC 32, la NIIF 13 y la sección 22 de las normas reducidas (afirmación que da el testigo de la parte actora, el señor Agüero Valerín (hecho probado 37) en el libelo de su declaración), cuando un activo no tiene valor en registro, es necesario tasarlo y si la Administración Tributaria tenía dudas en cuanto a la forma de depreciar, ésta debía señalar el porcentaje no reconocido y no desconocer el gasto en su totalidad. Por su parte, el Estado se opone a esta postura ya que la falta del registro del valor histórico del bien, base para justificar una depreciación como gasto deducible, es resorte de la parte y señalando de que, en realidad, lo que hizo la actora, fue una revaluación del activo. Aclaramos que el problema de fondo no es si la parte actora puede o no depreciar, puesto que, conforme la normativa tributaria aplicable, puede hacerlo; de igual manera, tampoco se discute que, en casos de no contar con un valor histórico, éste deba ser suplido de alguna manera. De hecho, de la revisión de las normas NIFF y NIC citadas por la parte actora, no se logra identificar que éstas riñan con la normativa tributaria aplicable y, como se verá infra, más bien se complementan, especificando que, de la revisión de la NIC 32 (Estados Financieros), no se logra comprender cómo esta resulta relevante al fondo en litigio, ni tampoco la parte accionante lo precisó, por lo que se descarta para el presente análisis. En cambio, sí encontramos pertinencia en la NIIF 9 (Instrumentos Financieros), la cual dispone en su capítulo 5 “Medición” acápite 5.1 “Medición Inicial” el deber de realizar un reconocimiento inicial del activo o pasivo financiero y asignarle un valor razonable, señalando: “… Excepto para las cuentas por cobrar comerciales que queden dentro del alcance del párrafo 5.1.3, en el reconocimiento inicial una entidad medirá un activo financiero o pasivo financiero por su valor razonable más o menos, en el caso de un activo financiero o pasivo financiero que no se contabilice al valor razonable con cambios en resultados, los costos de transacción que sean directamente atribuibles a la adquisición del activo financiero o pasivo financiero… Sin embargo, si el valor razonable del activo financiero o del pasivo financiero en el momento del reconocimiento inicial difiere del precio de la transacción, una entidad deberá aplicar el párrafo B5.1.2A… Cuando una entidad utilice la contabilidad de la fecha de liquidación para un activo que sea posteriormente medido al costo amortizado, el activo se reconocerá inicialmente por su valor razonable en la fecha de contratación (véanse los párrafos B3.1.3 a B3.1.6)… ” (párrafos 5.1.1, 5.1.1.A y 5.1.2 de la NIIF 9); mientras que la NIIF 13 (Medición del Valor Razonable) detalla lo que ordena la NIIF 9 señalando en lo que interesa: “… Valor razonable en el reconocimiento inicial… Cuando se adquiere un activo o se asume un pasivo en una transacción de intercambio para ese activo o pasivo, el precio de la transacción es el precio pagado por adquirir el activo, o recibido por asumir el pasivo (un precio de entrada). Por el contrario, el valor razonable del activo o pasivo es el precio que se recibiría por vender el activo o pagaría por transferir el pasivo (un precio de salida). Las entidades no venden necesariamente activos a los precios pagados para adquirirlos. De forma análoga, las entidades no necesariamente transfieren pasivos a los precios recibidos por asumirlos. En muchos casos, el precio de la transacción será igual al valor razonable (por ejemplo, ese puede ser el caso cuando en la fecha de la transacción tiene lugar la transacción de comprar un activo en el mercado en el que se vendería el activo). Al determinar si el valor razonable en el reconocimiento inicial iguala el precio de transacción, una entidad tendrá en cuenta los factores específicos de la transacción y del activo o pasivo. El párrafo B4 describe situaciones en las que el precio de la transacción puede no representar el valor razonable de un activo o un pasivo en el reconocimiento inicial…”, además define qué técnicas de valoración deben utilizarse, señalando en lo que interesa: “… Técnicas de valoración… Una entidad utilizará las técnicas de valoración que sean apropiadas a las circunstancias y sobre las cuales existan datos suficientes disponibles para medir el valor razonable, maximizando el uso de datos de entrada observables relevantes y minimizando el uso de datos de entrada no observables. El objetivo de utilizar una técnica de valoración es estimar el precio al que tendría lugar una transacción ordenada de venta del activo o de transferencia del pasivo entre participantes del mercado en la fecha de la medición en las condiciones de mercado presentes. Tres técnicas de valoración ampliamente utilizadas son el enfoque de mercado, el enfoque del costo y el enfoque del ingreso. Los principales aspectos de esos enfoques se resumen en los párrafos B5 a B11. Una entidad utilizará técnicas de valoración congruentes con uno o más de esos enfoques para medir el valor razonable. En algunos casos será adecuada una sola técnica de valoración (por ejemplo, al evaluar un activo o un pasivo utilizando precios cotizados en un mercado activo para activos o pasivos idénticos). En otros casos, serán apropiadas, técnicas de valoración múltiples (por ejemplo, ese puede ser el caso al evaluar una unidad generadora de efectivo). Si se utilizan técnicas de valoración múltiples para medir el valor razonable, los resultados (es decir, los indicios respectivos del valor razonable) se evaluarán considerando la razonabilidad del rango de valores señalados por esos resultados. Una medición del valor razonable es el punto dentro de ese rango que es el más representativo del valor razonable dadas las circunstancias” (párrafos 57 a 63 de la NIIF 13, resaltado es nuestro). De lo dicho hasta el momento, queda claro que estas normas establecen, desde la perspectiva técnica contable, la obligatoriedad de que, al momento de adquirir un activo, este deba asignársele un valor inicial, lo cual es coherente con la explicación que nos da el testigo de la accionante Agüero Valerín. Consecuentemente, en el caso específico que ocurrió en autos, al recibir el bien la sociedad actora por fusión con otra la cual a su vez había recibido el bien de un socio en calidad de aporte de capital societario, era entonces obligación de la empresa cumplir con el señalado deber contable de asignarle un valor, sobre todo si no existían registros históricos del valor del bien, así como de la construcción que pesaba con ésta. Así, la recomendación técnica narrada por el testigo de utilizar un peritaje para asignarle el valor en libros, resulta acorde a las disposiciones NIIF. Y es en este punto que debemos resaltar un aspecto medular que dará razón a por qué el Estado actuó de manera correcta al rechazar la depreciación en discusión, y es que, como se subrayó en la transcripción de la NIIF 13, dicha norma señala que el valor a asignar es a la fecha de medición en las condiciones de mercado presentes, lo cual es, justamente, lo que hace el Ing. Randall Van Patten Solano tal y como lo observamos en el hecho probado 7 de esta sentencia, cuando señala que “1- Los valores unitarios del terreno que se utilizaron en este avalúo son los que se detectaron en la zona para predios de características similares, tomando como base un análisis de mercado realizado, utilizando principios de progresión y regresión para obtener las homologaciones del caso.
Los valores unitarios utilizados según los diferentes tipos de construcción, son las que se obtuvieron para construcciones con características similares a la edificación valuada; todo esto en base a su respectivo análisis de precios unitarios.
Para la ejecución de este reporte se obtuvo una copia no certificada del estudio de registro de la propiedad correspondiente, así como una copia del respectivo plano catastrado del inmueble. Se trabajó dicho avalúo sobre las medidas que se realizaron con cinta en el sitio para corroborar las medidas del lote y determinar las áreas de la edificación.
Para la obtención del valor neto de reposición de los diferentes tipos de construcción se demérito el valor de reposición nuevo de cada uno de ellos según su edad, estado de conservación y funcionalidad…” (resaltado es nuestro), teniendo claro que cuando se habla de “valor de reposición nuevo” se refiere al valor de un bien semejante en todo aspecto al analizado, a costos de la fecha en que se elabore el dictamen o avalúo, que en este caso, es 22 de abril de 2013. Así, lleva razón la parte actora al afirmar que, desde la perspectiva técnica – contable y aplicación de las NIIF, realizaron una correcta determinación del valor razonable en el reconocimiento inicial del activo matrícula 1-5678877-000, obtenido como producto de una fusión societaria y que no poseía antecedentes o registros contables. Sin embargo, el problema no es en tanto de la fijación de tal valor, sino la utilización de éste para depreciar y pretender obtener un gasto deducible. Veamos, el peritaje nos otorga un valor total de $29.308.604 para seis estructuras, señalando que éstas poseían, a ese momento, 15 años de antigüedad, salvo las “oficinas nuevas” que poseían 6 años de antigüedad. Es decir, del propio instrumento valorativo, se extrae con suma facilidad que la bodega #1, las oficinas principales viejas, el andén, el patio de maniobras y las tapias, fueron edificadas en 1998, mientras que las oficinas nuevas en el 2007, contando para cada una con una valoración individual. Así el error que comete la parte actora en el cálculo de la depreciación fue utilizar el valor 2013 de todas las edificaciones para sobre esta base, estimar un gasto deducible en términos del impuesto de renta, no reconstruyendo el valor histórico de 1998 y 2007 de las edificaciones, que es justamente lo que exige el punto 2.1 del anexo 1 del Reglamento a la Ley del Impuesto sobre Renta. Así, si además de asignarle el valor inicial razonable (normas NIIF), la parte actora quería generar un registro contable de depreciación como gasto deducible de la señalada edificación, tenía que realizar una reconstrucción del valor histórico 1998 y 2007 de cada componente constructivo, utilizando las diferentes técnicas financiero – contables existentes como la deflactación u otra técnica idónea para tal efecto. Nótese que, con la información que daba el peritaje se contaban con elementos suficientes para tal fin: Se contaba con la edad individualizada de cada componente constructivo, un valor unitario por metro cuadrado 2013, vida útil de cada uno, que hubiesen permitido reconstruir ese valor histórico de 1998 y 2007, para, consecuentemente, reconstruir la depreciación de tales valores hasta llegar al período 2015. No obstante, nada de eso se realizó, optándose simplemente por utilizar el valor 2013 y sobre éste comenzar a depreciar. Y es tal ejercicio, en el que se confunde la tarea de asignarle un valor razonable en el reconocimiento inicial del activo y el registro del valor histórico para efectos de depreciación, que provoca, al final, que el gasto sea desconocido ya que realizar esa conducta, confundiendo ambas tareas, resulta en lo que el Estado y ambos testigos definen como revaluación o retasación del activo, por cuanto se utilizó un valor 2013 y no 1998 y 2007 para sobre éste, calcular año a año la depreciación del activo en la vida útil de éstos tal y como se exige en el señalado anexo del Reglamento del Impuesto de la Renta. Ahora bien, no lleva razón la parte actora de pretender que sea la Administración Tributaria la que tuviese que realizar el señalado ejercicio de corrección del registro histórico del valor de las construcciones y recalcular la depreciación descontable como gasto en el impuesto de renta, puesto que ello implica un traslado, sin asidero jurídico, del señalado deber tributario que dispone el anexo del Reglamento del Impuesto de Renta hacia la Administración Tributaria, siendo entonces improcedente el alegato. Consecuentemente, lleva razón el Estado y se confirma la existencia del motivo en las actuaciones impugnadas de desconocer el gasto deducible de la depreciación del inmueble ubicado en Curridabat matrícula 1-5678877-000 para el período fiscal 2015 del impuesto de la renta, por lo que, en lo que este tema se refiere, debe rechazarse los argumentos y pretensiones de la parte actora.
CONTINÚA.
RESPECTO DEL PROCEDIMIENTO SANCIONATORIO EN APLICACIÓN DEL ARTÍCULO 81 DEL CNPT PRODUCTO DE LA FISCALIZACIÓN DEL PERÍODO 2015 DEL IMPUESTO DE RENTA: La demandante pretende, básicamente por conexidad, que se anulen las actuaciones del procedimiento sancionatorio ATSJE-SF-PS-088-2017. CRITERIO DEL TRIBUNAL: Al respecto, siendo que se confirma una nulidad parcial en el acto determinativo del procedimiento de fiscalización que sirve de base para el procedimiento sancionatorio, lo procedente es ordenar la nulidad de lo actuado y retrotraer los efectos para que se realice nueva estimación, una vez firme la nueva resolución determinativa.
SOBRE LAS PRETENSIONES: Conforme lo resuelto anteriormente, la pretensión primera debe rechazarse, así como la pretensión anulatoria del acta de Inicio de Actuaciones Fiscalizadoras de la Administración Tributaria de San José Este N° ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03. En cuanto a la pretensión segunda y tercera en relación a la pretensión de reintegro cuarta, al existir un vicio en las demás actuaciones cuya nulidad se pretende, al incluir como ingreso gravable una venta que no puede ser considerada para tales efectos, lo procedente es disponer la nulidad parcial de la Propuesta Provisional de Regularización ATSJE-SF-PD-042-2017-712-031-03, la propuesta de regularización identificada como ATSJE-SF-PD-042-2017-970-341-03, el traslado de cargos ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03, la resolución determinativa SF-DT-11-R-539-19, la resolución TFA No.178-P-2020 de la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo y la resolución sancionatoria ATSJE-SF-PD-088-2017-2393-5175-03, todas en cuanto incorporan como elemento determinativo carente de motivo por ingreso gravable de la venta del inmueble matrícula 1-631413-000. Se ordena a la Administración Tributaria retrotraer las actuaciones y rectificarlas tanto el procedimiento determinativo ATSJE-SF-PD-042-2017 como sancionatorio ATSJE-SF-PS-088-2017, procediendo a liquidar según corresponda, así como determinar la existencia de saldos a reembolsar o compensar conforme el del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, respecto del pago realizado por la demandante en fecha 5 de agosto de 2020.
X: SOBRE LAS DEFENSAS INTERPUESTAS: El Estado alegó la defensa de falta de derecho, la cual, conforme lo resuelto en los tres considerandos anteriores, ha de acogerse de forma parcial, en cuanto a que existe suficiente mérito para el rechazo de la depreciación pretendida por la accionante en su demanda, respecto del período fiscal 2015 del impuesto de renta.
SOBRE LAS COSTAS: Respecto a las costas, de conformidad con el numeral ciento noventa y tres del Código Procesal Contencioso Administrativo, las costas procesales y personales constituyen una carga que se impone a la parte vencida por el hecho de serlo. La dispensa de esta condena sólo es viable cuando hubiere, a juicio del Tribunal, motivo suficiente para litigar o bien, cuando la sentencia se dicte en virtud de pruebas cuya existencia desconociera la parte contraria. En la especie, el Tribunal determina que el rechazo parcial de las pretensiones acarrea un cuadro fáctico de vencimiento recíproco, por lo que se resuelve el presente asunto sin especial condenatoria en costas.
Decisión final del tribunal
Se acoge parcialmente la defensa de falta de derecho. En consecuencia, se declara PARCIALMENTE CON LUGAR la demanda interpuesta por la empresa INVERSIONES JUAN DE LEÓN GARCÍA SA en contra del ESTADO, rechazándose en lo no expresamente otorgado. Se dispone la nulidad parcial de la Propuesta Provisional de Regularización ATSJE-SF-PD-042-2017-712-031-03, la propuesta de regularización identificada como ATSJE-SF-PD-042-2017-970-341-03, el traslado de cargos ATSJE-SF-PD-042-2017-1141-041-03, la resolución determinativa SF-DT-11-R-539-19, la resolución TFA No.178-P-2020 de la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo y la resolución sancionatoria ATSJE-SF-PD-088-2017-2393-5175-03, todas en cuanto incorporan como elemento determinativo carente de motivo por ingreso gravable de la venta del inmueble matrícula 1-631413-000. Se ordena a la Administración Tributaria retrotraer las actuaciones y rectificarlas tanto el procedimiento determinativo ATSJE-SF-PD-042-2017 como sancionatorio ATSJE-SF-PS-088-2017, procediendo a liquidar según corresponda, así como determinar la existencia de saldos a reembolsar o compensar conforme el del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, respecto del pago realizado por la demandante en fecha 5 de agosto de 2020. Se resuelve sin especial condenatoria en costas.
CARLOS JOSÉ MEJÍAS RODRÍGUEZ
CLAUDIA BOLAÑOS SALAZAR LAURA GÓMEZ CHACÓN
YN5S4CRQUK061CARLOS JOSE MEJIAS RODRIGUEZ - JUEZ/A DECISOR/A
XYPH5QX72CI61LAURA GOMEZ CHACON - JUEZ/A DECISOR/A
ML8O47WYBXJ861CLAUDIA BOLAÑOS SALAZAR - JUEZ/A DECISOR/A
EXP: 21-002717-1027-CA
Goicoechea, Calle Blancos, 50 metros oeste del BNCR, frente a Café Dorado. Teléfonos: 2545-0107 ó 2545-0099. Ext. 01-2707 ó 01-2599. Fax: 2241-5664 ó 2545-0006. Correo electrónico: tproca-sgdoc@poder-judicial.go.cr