Resolución 09659-2024

"VI.- Análisis del cargo. Sobre la carga de la prueba en materia tributaria. Como punto de partida cabe destacar que dentro de los deberes formales establecidos por el numeral 128 del CNPT se impone el de llevar los registros de contabilidad de conformidad con las normas que rigen esa ciencia económica y que defina la Administración Tributaria, así como los soportes documentales de las transacciones gravadas. Este deber documental le permite acreditar el contenido material de su actividad económica de cara a justificar sus declaraciones fiscales, pero además posibilitan el ejercicio fiscalizador de comprobación del cumplimiento debido de sus deberes materiales. En los tributos que se rigen por el esquema de la auto determinación, auto declaración y auto liquidación, dichos comprobantes documentales deben estar a disposición del Fisco para el ejercicio de la potestad determinativa, una vez que se requieran al sujeto fiscalizado con la apertura de las actuaciones de comprobación previa. Es justamente dentro de las acciones determinativas que esta información resulta relevante para definir si es procedente o no un ajuste tributario respecto de las obligaciones tributarias objeto de análisis. De igual modo, estos elementos demostrativos guardan especial relevancia para que el obligado fiscal pueda ejercer razonablemente su derecho de defensa y de contradictorio, en orden a refutar las consideraciones de la Administración que le pueda imponer deberes materiales superiores a los declarados. Para tales efectos, es claro que dentro del modelo de determinaciones sobre base cierta, el análisis de esos documentos de relevancia fiscal es determinante, en orden a establecer la realidad económica de las transacciones realizadas por el sujeto pasivo. De otro modo, la imposibilidad de colegir los alcances y contenido de las transacciones gravadas, previa justificación, se habilita al Fisco el ejercicio de las determinaciones sobre base presunta, en las que, para establecer la premisa cierta, a la que se asocia la conjetura o presunción derivada (condicionada), es igualmente relevante el análisis de la documentación contable y económica (comercial) del fiscalizado. En su defecto, y como medio excepcional, ante la imposibilidad absoluta de tasaciones sobre base directa o indirecta, el Ordenamiento Jurídico que regula esta materia permite las determinaciones sobre base objetiva. En ese ejercicio, los numerales 140 y 185 del CNPT regulan el rigor de la carga de la prueba dentro de los procedimientos tributarios [...]  Esos mandatos imponen que le corresponde al Fisco acreditar los hechos constitutivos de la obligación tributaria y al sujeto pasivo las circunstancias fácticas que permitan establecer una causal de impedimento, modificación, extinción o bien, reducción de la obligación tributaria, sea por deducibilidad, créditos y demás formas de disminución de aquel deber contributivo. Se insiste, desde luego que tal dinámica debe ponderar las situaciones en que por la ausencia de comprobantes documentales, el ordenamiento jurídico posibilita la utilización de los mecanismos de determinación sobre base objetiva, como el caso de la renta neta presuntiva ya mencionado (art. 13 de la Ley No. 7092). En ese orden, ante procedimientos determinativos en los que es frecuente el requerimiento y aporte de pruebas para definir el contenido de la obligación tributaria, es derecho del sujeto pasivo aportar los elementos de prueba que estime pertinentes para desvirtuar los hallazgos y conclusiones que la Administración le comunica mediante la propuesta de regularización, así como para combatir la determinación final. Sobre ese particular es claro que de conformidad con lo estatuido en los artículos 184.5, 185 y 187 del CNPT, es deber de la AT analizar y referirse a todos los argumentos y elementos de prueba que haya aportado el sujeto fiscalizado, así

como analizarla de manera razonable [...]".