Resolución 00072-2022

"V.- Sobre el examen de validez de los actos dictados en el procedimiento determinativo. [...] Para una mejor comprensión de lo que se resolverá, debemos señalar que el traslado de cargos que se emite en un procedimiento tributario (en este caso, determinativo) en tesis de principio, informa al sujeto fiscalizado los resultados de las actuaciones (de comprobación o investigación) en los casos en que se determine una diferencia respecto de lo declarado en un tributo a cargo del sujeto pasivo. Constituye, entonces, un acto preparatorio de la determinación de oficio de la obligación tributaria, que se emite a partir de la manifestación de disconformidad del sujeto pasivo con los resultados de la actuación fiscalizadora y la propuesta de regularización que le plantea la AT. Estamos, en principio, frente a un acto que per se, no produce un efecto material propio. Por ende, de contener deficiencias, sus vicios han de invocarse junto con el acto final, tal cual sucede en este caso. Ahora bien, el artículo 147 del CNPT establece los requisitos que toda resolución administrativa debe contener lo que, claro está, incluye al traslado de cargos determinativo. En nuestro criterio los requisitos que establece el ordinal 147 ibídem, deben ser analizados dependiendo la naturaleza y el contenido de la resolución administrativa que se trate, de modo que podría suceder que algunas conductas formales no requieran de todas esas exigencias o resulte jurídicamente imposible referirse a ellos. Ahora bien, como el traslado de cargos determinativo constituye el acto mediante el cual se pone en conocimiento del sujeto fiscalizado los resultados de las actuaciones fiscalizadoras en los casos en que se determine una diferencia respecto de lo declarado; estimamos que su contenido debe satisfacer requerimientos mínimos relacionados con el debido y derecho de defensa, entre ellos los siguientes: a) Identificación del órgano que lo emite, con una clara individualización e identificación del funcionario público que lo dicta, a efectos de posibilitar la tutela del derecho a recusarlo, como derivación de la máxima de objetividad; así como la enunciación del lugar y fecha en que se emite. b) Una clara referencia a los tributos y períodos que fueron objeto de actuación fiscalizadora. c) El resultado de la determinación efectuada a la obligación tributaria declarada por el sujeto pasivo. En este punto, es necesario comunicar al sujeto pasivo el conjunto de hechos concretos, detallados, circunstanciados y relevantes que sirven de base al ajuste efectuado. Esta intimación es fundamental no solo porque permite el adecuado ejercicio del derecho de defensa por parte del sujeto pasivo, sino además porque, luego, en el acto final (resolución determinativa) habrá que establecer si esos hechos concurren o no en los términos intimados, aspecto vital para  acreditar el motivo (presupuesto fáctico o jurídico) previsto por el ordenamiento para amparar la conducta pública. La correcta intimación en el traslado de cargos determinativo supone, entonces, comunicar al destinatario, con detalle preciso, los hechos concretos que se le reprocha,  que a juicio de la AT configuran una desatención a la normativa aplicable y sirven de sustento al ajuste determinado. d) La calificación o consecuencia jurídica del ajuste efectuado. En este punto es vital imputar al sujeto pasivo las diferencias o aumento determinados tanto en la base imponible como en el tributo, producto de los hechos relevantes que sirvieron de base a la determinación efectuada. e) Los fundamentos jurídicos o técnicos que sirven de sustento al ajuste determinado. f) Los elementos demostrativos obtenidos o recopilados durante la actualización fiscalizadora para hacer constar cuantos hechos o circunstancias de relevancia se produzcan, así como las manifestaciones de las personas con las que se interactúa en la fiscalización, que se sirven de sustento al ajuste establecido. Sobre este aspecto, cabe señalar que conforme al numeral 76 del RGGRFT vigente al momento de los hechos que aquí se analizan, las actuaciones de fiscalización debían documentarse en actas de fiscalización, comunicaciones, hojas de trabajo elaboradas por el funcionario a cargo de la Fiscalización, traslado de cargos y observaciones, y cualquier otro documento que se requiera para respaldar dichas actuaciones. Todo lo anterior deberá consignarse en un expediente administrativo y deberán numerarse en forma consecutiva. A esa carpeta deberá agregarse, en su momento y cuando corresponda, toda la documentación que se genere en el procedimiento determinativo, por ejemplo, el acta de conclusión de actuaciones, la liquidación de oficio por regularización (si la hubiere), el traslado de cargos, el acto determinativo, los reclamos o recursos que formule el administrado y las resoluciones que los resuelvan así como todas las probanzas que se hagan llegar al procedimiento. g) La liquidación tributaria que corresponde según los hechos intimados y la calificación jurídica imputada. h) Las prevenciones de rigor, entre ellas la definición de lugar o medio para atender notificaciones. g) La posibilidad de impugnarlo, tal cual lo establecía el artículo 145 del CNPT vigente al momento de los hechos. Para estos juzgadores, los presupuestos anteriormente indicados son indispensables para que el obligado pueda realizar  su defensa material de manera adecuada, pues solo conociendo ese contenido mínimo podrá realizar el respectivo descargo [...]