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Sala Constitucional
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Documento judicial
*150062800007CO*
Exp: 15-006280-0007-CO
Res. Nº 2017000639
SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.
San José, a las once y treinta minutos del dieciocho de enero de dos mil
diecisiete.
Acción de inconstitucionalidad promovida por
Francisco Javier Roca
Vallejo, mayor, ingeniero civil, portador de la cédula de identidad número 8-0050-0607, vecino de San Rafael de Escazú, en su condición de representante legal con
facultades suficientes de Equipos y Accesorios Recreativos S.A., cédula de
persona jurídica número 3-101-060949; contra la jurisprudencia reiterada de la Sala
Primera de la Corte Suprema de Justicia en relación con el artículo 86 del Código
de Normas y Procedimientos Tributarios. Intervinieron también en el proceso la
Procuraduría General de la República y al Presidente de la Corte Suprema de
Justicia.
Por escrito recibido en la Secretaría de la Sala a las 15:58 horas del 21 de
abril de 2015, el accionante interpone acción de inconstitucionalidad contra la
jurisprudencia reiterada de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia en
relación con el artículo 86 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios,
por estimar que es contrario a los derechos a la igualdad, al derecho a no sufrir
pena por falta sancionada por ley anterior, personalidad de la pena, así como el
derecho al ejercicio del comercio, derecho al trabajo, derecho a la imagen, honra,
buen nombre o reputación de la empresa contenidos en los artículos 11, 33, 39, 46
y 56 de la Constitución Política. Considera que la sanción impuesta, en ausencia de
una lesión significativa de un bien jurídico, quebranta el artículo 28 constitucional.
Indica que la doctrina jurisprudencial de la Sala Primera de la Corte Suprema de
Justicia impugnada expuesta en la resolución No. 1255-F-S1-2011 de las 14:35
horas del 26 de setiembre de 2011, señala que solo las dos primeras causales del
artículo 86 del Código Tributario permiten el uso de una potestad facultativa,
mientras que el lenguaje del tercero es de "índole imperativo y obligatorio", por lo
que "cometida la infracción, deberá aplicarse la sanción de cierre sin más análisis y
sin utilizar criterios de ponderación y circunstancias atenuantes". Esa doctrina ha
sido reiterada en los votos Nos. 452-F-S1-2012 de las 9:10 horas del 12 de abril de
2012 y 430-F-S1- 2013 de las 15:35 horas del 9 de abril de 2013, de la Sala Primera
de la Corte Suprema de Justicia. Y de forma más reciente, la misma doctrina ha
sido reiterada por dicha Sala en las resoluciones No. 1535-FS1-2014 de las 13:55
horas del 4 de diciembre de 2014 y 22-F-S1-2015 de las 13:45 horas del 15 de
enero de 2015. Señala que el párrafo tercero del artículo 86 del Código de Normas
y Procedimientos Tributarios es inconstitucional, precisamente porque la Sala
Constitucional afirmó que el principio constitucional de personalidad de la sanción
queda salvado en el cierre de negocios, en la medida en que la aplicación de esa
sanción sea una facultad potestativa del administrador tributario. No obstante,
indica que la jurisprudencia impugnada se niega a aplicar los principios
constitucionales del derecho penal y sancionador al denegar el imperativo análisis
de antijuricidad material (demostración de afectación grave al bien jurídico
tutelado), lo que repercute directamente en su dimensionamiento mediante la
aplicación de los principios de proporcionalidad y razonabilidad, al considerar que
la aplicación de la sanción deviene prácticamente en automática o imperativa, pues
es la falta de pago dentro del plazo concedido en el requerimiento, lo que provoca
por sí sola la trasgresión a la norma, y con ello se hace merecedor de la sanción de
cierre que dispone la norma del artículo 86 de citado Código Tributario. Cuestiona
asimismo, la proporcionalidad de la norma en relación con el bien jurídico que
tutela el numeral
Indica que cuando el bien jurídico tutelado es el patrimonio de
la Hacienda Pública, es evidente que la gravedad de su lesión debe guardar una
relación intrínseca con la cuantía del daño producido a ese patrimonio, para lo cual
no solo debe observarse la cuantía de la obligación tributaria dejada de pagar, sino
también si no se dejó de pagar, pero en el caso de que el pago se hizo tardíamente,
si el atraso fue significativo o no. Toda la doctrina y jurisprudencia constitucional
sobre la valoración de la gravedad de la lesión del bien jurídico tutelado es dejado
de lado por la jurisprudencia de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia. El
error de la Sala Primera en la interpretación de la sentencia de la Sala Constitucional
es patente: mientras esta última afirma que el examen de la afectación del bien
jurídico tutelado es indispensable en la aplicación de sanciones administrativas, la
Sala Primera afirma que no procede respecto de la causal de falta de entrega del
impuesto recaudado, retenido o cobrado en el plazo fijado mediante requerimiento.
La postura de la Sala Primera desconoce los lineamientos establecidos por la Sala
Constitucional en las sentencias No. 1995-3929 y 2000-8191. Resulta por ende,
contraria a los artículos 11, 18, y 28 de la Constitución Política, y al artículo 13 de
la Ley de la Jurisdicción Constitucional. Refiere que la Sala Primera se niega a
aplicar los principios constitucionales del derecho penal y sancionador, al denegar
el imperativo análisis de antijuridicidad material (demostración de afectación grave
al bien jurídico tutelado), lo que repercute directamente en su dimensionamiento
mediante la aplicación de los principios de proporcionalidad y razonabilidad, al
considerar que la aplicación de la sanción deviene prácticamente en automática o
imperativa como le llama, pues es la falta de pago dentro del plazo concedido en el
requerimiento, lo que provoca por sí sola la transgresión a la norma y, con ello, se
hace merecedor de la sanción de cierre que dispone la norma del artículo 86
párrafo tercero del Código Tributario. En este sentido, y respecto del examen de
antijuridicidad material como elemento sustancial en la aplicación de la sanción de
cierre de negocios, indica que la jurisprudencia de la Sala Primera viola el artículo
28 de la Constitución Política. En esencia, la postura de la Sala Primera se
concentra en el contenido de la conducta típica descrita en el párrafo tercero del
artículo 86 del Código Tributario, pero deja de lado que constitucionalmente esa
conducta típica sólo es sancionable en la medida que lesione gravemente el bien
jurídico tutelado por la norma. Solicita que se declare con lugar la acción.
Por documento recibido en la Secretaría de la Sala a las 10:25 horas del
18 de junio de 2015 (visible en el Sistema de Gestión de Despacho Judiciales), José
María Oreamuno Linares, en su condición de apoderado judicial de la empresa
accionante, solicita que su acción no sea rechazada en los mismos términos que lo
resuelto en las sentencias No. 2015-8460 y 2015-8461, por cuanto dice que en
aquellos precedentes no se ha resuelto el argumento de que el cierre de negocios
podía violar el principio de personalidad de la pena al afectar terceros inocentes
(pacientes de un hospital, huéspedes en un hotel). Según lo dispuesto en la
sentencia No. 2000-8191 de esta Sala, la inconstitucionalidad se salva respecto de
ese principio, precisamente por el carácter facultativo de la aplicación de la sanción
de cierre, no impositivo como indica la Sala Primera.
Por documento recibido en la Secretaría de la Sala el 11 de diciembre de
2015 (visible en el Sistema de Gestión de Despacho Judiciales), el apoderado
judicial de la empresa accionante recuerda a esta Sala la interpretación que
cuestionaron de la Sala Primera: según la sentencia No. 1255-F-S1-2011 de las
14:35 horas del 26 de setiembre de 2011, solamente las causales del primer párrafo
del artículo 86 del Código Tributario permiten el uso de una potestad facultativa,
mientras que el lenguaje del tercer párrafo es de "índole imperativo y obligatorio",
por lo que "cometida la infracción, deberá aplicarse la sanción de cierre sin más
análisis y sin utilizar criterios de ponderación y circunstancias atenuantes". Esa
doctrina jurisprudencial ha sido reiterada en las más recientes resoluciones 4S2-F-S1-2012 de las 9:10 horas del 12 de abril del 2012, 430-F-51-2013 de las 15:35
horas del 9 de abril del 2013, 1535-F-S1-2014 de las 13:55 horas del 4 de
diciembre de 2014 y 22-F-51-2015 de las 13:45 horas del 15 de enero del 2015.
Como se expuso en el libelo de interposición de la acción, la interpretación literal
del artículo 86 citado no permite hacer ninguna diferencia entre unas causales
facultativas (previstas en el párrafo primero) y unas causales "obligatorias"
(previstas en el párrafo tercero del Código de Normas y Procedimientos
Tributarios). Nótese que la redacción del artículo inicia estableciendo la facultad de
la Administración Tributaria para ordenar el cierre de negocios por 5 días naturales.
En ese mismo párrafo se introduce una primera hipótesis infraccional, a saber, la
reincidencia en la no entrega de facturas. En el párrafo tercero, se utiliza la frase
"También se aplicará la sanción de cierre por cinco días naturales..." para
introducir una segunda hipótesis infraccional (no presentar declaración o no pagar
tras un requerimiento administrativo). Este párrafo en modo alguno puede leerse
como si estableciera una excepción a la facultad del párrafo primero, pues
simplemente está agregando una segunda hipótesis de infracción. De ahí que el
"También se aplicará" debe lógicamente entenderse que la sanción se aplicará en
uso de la facultad indicada en el párrafo
De ahí el uso del adverbio
"también", que, según el Diccionario de la Real Academia es un término que se
utiliza para "indicar la igualdad, semejanza, conformidad o relación de una cosa
con otra ya nombrada. Así, simplemente todo lo que se había predicado en el
párrafo primero, se entiende igualmente predicado en el párrafo tercero, sin
necesidad de hacer una repetición palabra por palabra. Queda con toda claridad
abarcada por el adverbio "también" la facultad del párrafo
De ahí que la
"aplicación" del cierre del párrafo tercero debe hacerse en los mismos términos del
párrafo
Pero además, la interpretación de la Sala Primera tampoco resiste
una comparación con los antecedentes históricos y legislativos, como se deriva del
examen de expediente legislativo No. 14.854, en el que se discutió la redacción que
posteriormente se convirtió en la norma vigente. En dicho expediente no existe
ninguna referencia a la supuesta diferencia entre causales "facultativas" y causales
"obligatorias", diferencia que deviene en arbitraria. En efecto, los antecedentes
legislativos que tienen que ver con el artículo 86 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios señalan: a) Informe de agosto del 2002 del
Departamento de Servicios Técnicos de la Asamblea Legislativa No. S.T. 812-09-2002 sobre el proyecto de Ley "Reforma al Código de Normas y Procedimientos
Tributarios y al Código de Comercio, Ley No. 3284 de 30 de abril de 1964",
expediente legislativo No. 14.8372. Inicia con un resumen del proyecto y se refiere
en la página 4 a la sanción de cierre de negocios en la clasificación de infracciones
administrativa. No hace alusión alguna a causales facultativas y automáticas que
den lugar al cierre. En la página 23 se refiere a la disposición del artículo 81 del
proyecto que dispone, que "Cualquier traspaso simulado del establecimiento
orientado a evitar la aplicación de la sanción de cierre podrá ser desconocido por
la Administración Tributaria, para la cual será aplicable la dispuesta en el artículo 8
del Código de Normas y Procedimientos Tributarios". No hace alusión a causales.
Páginas 38 y 39, sobre el artículo 104 del proyecto, referido a las infracciones que
dan lugar al cierre de negocios: únicamente sugiere eliminar el último párrafo
relativo a la simulación del traspaso para evitar el cierre del negocio. No hace
alusión a causales. Acta de la sesión extraordinaria No. 15 de la Comisión Especial
Mixta, celebrada el jueves 26 de setiembre de 2002, Informe de Subcomisión que
estudia las reformas al Código de Normas y Procedimientos Tributarios. En las
páginas 18 a 20 contiene lo relativo al régimen de sanciones. Sobre la sanción del
cierre de negocios por no emitir o entregar factura se declara que la reforma tiene
por única finalidad "aclarar los supuestos de reincidencia en los cuales se aplicará
la sanción de cierre de negocios contra aquellos negocios que incumplan con el
deber de emitir o entregar factura” (pág. 20). No hace alusión a causales. Acta de la
sesión extraordinaria No. 16 de la Comisión Especial Mixta, celebrada el jueves 26
de setiembre de 2002, moción No. 03-16 de varios diputados para que atendiendo
las recomendaciones del Informe de Subcomisión que estudia las reformas al
Código de Normas y Procedimientos Tributarios y lo establecido en la sección 2,
se agregue un nuevo artículo al Capítulo II del proyecto de Ley en discusión, que
en lo sucesivo se lea así: "Artículo.- Modifícase el artículo 86 de la Ley No. 4755
de 3 de mayo de 1971 y sus reformas, Código de Normas y Procedimientos
Tributarios para que en adelante se lea así: [...]". Ni en las intervenciones de la
diputada Penón Góngora (a partir de la página 9), del señor Álvaro Ramírez
Barrantes representante del Sector Empresarial (también pág. 9), del Director
General de Tributación, Adrián Torrealba Navas (pág. 10 y siguientes) se contiene
ninguna alusión a causales de aplicación facultativa o a causales de aplicación
automática de la sanción de cierre de negocios. d) Acta de la sesión extraordinaria
Ne 22 de la Comisión Especial Mixta, celebrada el martes 8 de octubre de 2002,
moción No. 13-22, de varios diputados: "Para que se modifique el artículo 43 del
Proyecto de la Ley de Contingencia Fiscal, para que se lea de la siguiente manera:
“Artículo
Reformas al Código de Normas y Procedimientos Tributarios.
Modifícase el artículo 86 de la Ley No. 4755 de 3 de mayo de 1971 y sus
reformas, Código de Normas y Procedimientos Tributarios para que en adelante se
lea así: [...]. Ni en las intervenciones del diputado Malavassi Calvo ni en las del
diputado Jiménez Monge (confróntense páginas 53 a 58) se contiene ninguna
alusión a causales de efecto facultativo ni a causales de aplicación imperativa. e)
Acta de la sesión extraordinaria No. 22 de la Comisión Especial Mixta, celebrada el
miércoles 9 de octubre de 2002. Aunque contiene la redacción finalmente aprobada
del artículo 86 del Código Tributario, no contiene ninguna intervención de ningún
diputado sobre ese artículo. De los pasajes del expediente legislativo no puede sino
concluirse que la diferencia entre unas causales facultativas (las previstas en el
párrafo primero) y otras obligatorias (las contenidas en el párrafo tercero del
artículo 86 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios), no es posible
hacerla a partir de una interpretación histórica. En otras palabras, los antecedentes
legislativos no contienen indicio alguno que permita afirmar que esa diferencia haya
sido parte de la voluntad del legislador.
Mediante documento recibido en la Secretaría de la Sala el 17 de
diciembre de 2015 (visible en el Sistema de Gestión de Despacho Judiciales), el
accionante amplía los motivos de inconstitucionalidad ya señalados. Refiere que en
el escrito del 10 de diciembre en curso (recibido el 11 en el Tribunal
Constitucional), precisaron que de una correcta lectura del artículo 86 del Código
de Normas y Procedimientos Tributarios (interpretación según el sentido propio de
las palabras) no deriva distinción alguna entre la aplicación del cierre de negocios
en el caso de la infracción del párrafo primero (no emisión o entrega de facturas) y
en los casos de las infracciones del párrafo tercero (no presentación de
declaraciones, no pago; todo en el plazo conferido), en el sentido de que solo en el
primero la Administración puede ejercer una valoración discrecional o un análisis
sobre si se ha afectado significativamente el bien jurídico tutelado (antijuridicidad
material). Asimismo, no existe nada en las actas legislativas que justifique semejante
distinción. Esto lleva a precisar que el problema de inconstitucionalidad realmente
no está en la norma del artículo 86 del CNPT, sino en la jurisprudencia de la Sala
Primera, que de manera arbitraria establece esa distinción entre los párrafos
primero y tercero de dicho artículo. Precisa las siguientes violaciones: a) Violación
al derecho a la igualdad, reconocido en el artículo 33 de la Constitución Política, al
empeorar la condición del infractor por no emitir facturas (párrafo primero), que al
infractor que no presenta declaración o paga el impuesto en el plazo conferido, sin
que exista razón legítima de distinción. En efecto, mientras que respecto del
primero cabe la aplicación de la facultad discrecional para determinar si se da o no
un cierre de negocio (que, además, la Sala Primera confunde con la posibilidad de
hacer un análisis de antijuridicidad de la conducta, esto es, si se lesionó
significativamente el bien jurídico tutelado), ello no procede respecto de a quien,
como a mi representada, se le imputa el haber pagado fuera del plazo del
requerimiento. b) Violación del artículo 28 de la Constitución Política, que
establece el derecho a mantener fuera de la acción de la ley las acciones privadas
que no dañen la moral o el orden público o que no perjudiquen a tercero, al negar
con su interpretación arbitraria la posibilidad de analizar la lesión significativa del
bien jurídico tutelado, la Sala Primera infringe el derecho fundamental establecido
en dicho artículo
En ese sentido, en la sentencia 01021 de las 11:00 horas del
19 de diciembre de 2002, el Tribunal de Casación Penal ha entendido que la
sanción en ausencia de una lesión significativa de un bien jurídico tutelado
violentaría el artículo 28 constitucional. La Corte Suprema de Justicia, a través de
la Sala Constitucional, sostuvo esta tesis en el fallo No. 525-93, que dice en lo
conducente: "... Al disponerse constitucionalmente que las acciones privadas que
no dañen la moral o el orden público, o que no perjudiquen a tercero, están fuera
de la acción de la ley -artículo 28- se impone un límite al denominado ius puniendi,
pues a cada figura típica ha de ser inherente una lesión o peligro de un valor ético
social precisamente determinado, en otros términos, puesto que no basta que una
conducta u omisión “encaje” abstractamente en un tipo, es también necesaria una
lesión significativa de un bien jurídico.. ". c) Violación del derecho a no sufrir pena
por falta sancionada por ley anterior, reconocido en el artículo 39 de la
Constitución Política. Al incurrir en una interpretación arbitraria del artículo 86, la
jurisprudencia de la Sala Primera violenta este derecho a no sufrir pena, si no es en
la forma que ha sido determinada por el legislador. d) Violación del derecho a la
personalidad de la pena, según el principio de culpabilidad, regulado en el mismo
artículo 39 de la Constitución Política. La interpretación arbitraria de la Sala
Primera deja abierta la posibilidad de que en el cierre de negocios, tratándose de las
causales del párrafo tercero del artículo 86, se afecten intereses que van mucho
más allá de los de la empresa infractora. Piénsese en los efectos del cierre de un
hotel sobre los clientes que se ven forzados a cambiar reservaciones, así como la
eventual lesión del interés público en el fomento del turismo. Esto tiene efectos
sobre el principio de personalidad de la sanción. En definitiva, la interpretación
arbitraria de la jurisprudencia de la Sala Primera de la Corte hace que respecto de
las infracciones tipificadas en el párrafo tercero de dicho artículo, no se salva la
violación del principio de personalidad de la pena. e) Violación del derecho al
ejercicio del comercio y derecho al trabajo, regulados en los artículos 46 y 56 de la
Constitución Política, que consiste en la libertad del individuo de elegir la
ocupación lícita que más convenga a sus intereses. Indica que esta Sala, en su
sentencia No. 2000-8191, condicionó la constitucionalidad de los límites impuestos
por la sanción de cierre de negocios o la tutela de los bienes jurídicos de
fiscalización y verificación para proteger los recursos que legalmente deben
ingresar a las arcas del Estado." La interpretación arbitraria de la jurisprudencia de
la Sala Primera de la Corte, que lleva a este órgano a autolimitarse en cuanto a su
facultad de realizar un análisis de antijuridicidad material para determinar una
afectación mínimamente significativa del bien jurídico tutelado, provoca que el
cierre de negocios se aplique en situaciones en que no se requiere la tutela de
bienes jurídicos, por no haber sido significativamente violentados. De ahí que se
pierde la justificación constitucional para limitar estos derechos. f) Violación al
derecho a la imagen, honra, buen nombre o reputación de la empresa, tutelable en
virtud de lo dispuesto en el artículo 11 de la Convención Americana sobre
Derechos Humanos, también llamado "Pacto de San José de Costa Rica" que
dispone que "toda persona tiene derecho al respeto de su honra y al
reconocimiento de su dignidad". Si bien ese derecho fundamental se predica en
primer lugar de las personas físicas, también debe entenderse que son titulares las
personas jurídicas y las empresas, como bien ha dicho la propia Sala
Constitucional. Es evidente que el buen nombre comercial, la imagen, prestigio,
honra o reputación de una empresa se ven afectados por la sanción de cierre del
negocio, que conforme al artículo 260 del Reglamento de Procedimiento Tributario
se hace constar mediante la colocación "de sellos oficiales colocados en puertas
ventanas u otros lugares del negocio" que llevan la leyenda "Cerrado por
irregularidades tributarias". Si bien, en principio, tal afectación es consecuencia de
la conducta sancionada y no de la autoridad que impone la sanción, también es
cierto que la distinción arbitraria de la Sala Primera en el sentido de que las causales
del primer párrafo del artículo 86 CNPT admiten discrecionalidad y las del tercero
(sic), se traduce en una afectación también arbitraria -y por tanto inconstitucional-
de la reputación de la empresa. Piden que la petición inicial del punto 3, se lea así:
“Que concedidas las audiencias de ley, se declare con lugar la presente acción de
inconstitucionalidad contra la jurisprudencia reiterada de la Sala Primera de la Corte
Suprema de Justicia sobre el artículo 86 del Código de Normas y Procedimientos
Tributarios, según la cual la aplicación del cierre de negocios como facultad
administrativa discrecional y su imposición con base en un análisis de
antijuridicidad material solo procede respecto a la infracción del párrafo primero de
dicho artículo, y no respecto de las infracciones del párrafo
Solo de
manera subsidiaria, en el caso de que esta Sala considerara que la Sala Primera
interpreta adecuadamente el artículo 86 CNPT en el sentido dicho, se declare con
lugar la presente acción de inconstitucionalidad contra el párrafo tercero del
artículo 86 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios en el tanto
contiene un trato discriminatorio para las infracciones en él contenidas respecto a la
infracción regulada en el párrafo primero, en el sentido expuesto".
Mediante escrito remitido a la Sala el 26 de enero de 2016, el apoderado
judicial de la empresa accionante reitera sus alegatos, a fin de evidenciar la
actualidad de esta acción.
Por resolución de las 16:09 horas del 8 de febrero de 2016, se dio curso a
esta acción de inconstitucionalidad. Asimismo, se confirió audiencia a la
Procuraduría General de la República y a la Sala Primera de la Corte Suprema de
Justicia.
Por documento recibido en la Secretaría de la Sala a las 14:01 horas del 1
de marzo de 2016, Ana Lorena Brenes Esquivel, en su condición de Procuradora
General de la República contestó la audiencia concedida. Señala que la legitimación
de la parte accionante proviene de lo dispuesto en el artículo 75 de la Ley de la
Jurisdicción Constitucional, pues se tiene como asunto base el proceso
contencioso administrativo tramitado bajo el expediente 12-4224-1027-CA, dentro
del cual se ha interpuesto recurso de casación, admitiéndose el mismo por parte de
la Sala Primera para estudio, estando a la fecha pendiente de resolución. Respecto
a los argumentos de inconstitucionalidad que alega en esta acción la empresa
Equipos y Accesorios Recreativos, considera necesario señalar, que esta
Procuraduría no comparte los mismos, y por el contrario, sostiene que tanto el
artículo 86 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, como la
jurisprudencia reiterada de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia respecto
a esta norma, se encuentra apegada al derecho de la Constitución, tal y como lo
indicó la propia Sala Constitucional en sus reiteradas resoluciones sobre el tema.
Así pues, mediante reciente resolución N° 2015-8461 de las 9:05 horas del 6 de
junio de 2015, el Tribunal resolvió una acción de constitucionalidad cuyas
consideraciones son idénticas a las que se exponen en esta acción; rechazando por
el fondo la misma, la cual cita en su informe. Refiere que bajo la tesis expuesta por
la Sala Constitucional en dicha resolución, es claro que el artículo 86 del Código
de Normas y Procedimientos Tributarios no violenta en forma alguna el derecho de
la Constitución, tal y como ha sido sostenido por esta Procuraduría desde el
informe de la acción de constitucionalidad tramitada en el expediente 98-5392-0007-CO, la cual se resolvió con la sentencia N° 2000-8191 de las 15:03 horas del
3 de setiembre del 2000 (citada en parte por la resolución N° 2015-8461), en la cual
entra la Sala a conocer sobre aspectos propios de la sanción administrativa. Como
se puede apreciar, el tamiz de constitucionalidad que se le ha hecho a la norma en
cuestión a lo largo del tiempo, lleva a sostener que ninguno de los reproches
expuestos por la empresa accionante en la presente acción -ni de forma ni de
fondo- tienen sustento, en el tanto uno a uno han sido analizados en las diferentes
resoluciones de la propia Sala Constitucional, quien se ha encargado de avalar la
constitucionalidad tanto del numeral 86 del Código de Normas y Procedimientos
Tributarios, como de la jurisprudencia reiterada de la Sala Primera de la Corte
Suprema de Justicia, emitida en ocasión a esa norma. Considera que la acción debe
ser desestimada.
Por escrito recibido en Secretaría a las 15:55 horas del 1 de marzo de
2016, Luis Guillermo Rivas Loáiciga, en su condición de Presidente de la Sala
Primera de la Corte Suprema de Justicia contestó la audiencia concedida. Refiere
que esta cámara ha considerado que el tema de la discrecionalidad en cuanto a la
sanción administrativa de cierre de negocios, está limitada a las hipótesis de los dos
primeros párrafos del numeral 86 del Código de Normas y Procedimientos
Tributarios (CNPT), no así en el supuesto contenido en el párrafo tercero, el cual
reza: "También se aplicará la sanción de cierre por cinco días naturales de todos
los establecimientos de Comercio, industria, oficina o sitio donde se ejerza la
actividad o el oficio, de los sujetos pasivos que previamente requeridos por la
Administración Tributaria para que presenten las declaraciones que hayan omitido,
o ingresen las sumas que hayan retenido, percibido o cobrado; en este último caso,
cuando se trate de los contribuyentes del impuesto general sobre las ventas y del
impuesto selectivo de consumo, que no lo hagan dentro del plazo concedido al
efecto". Como se observa, en este supuesto, la sanción tiene como base fáctica, la
circunstancia de que pese a la prevención hecha por la administración tributaria, el
contribuyente omite presentar las declaraciones del impuesto selectivo de consumo
y del general sobre las ventas, o bien omite ingresar las sumas que por esos
conceptos haya retenido, percibido o cobrado. Es decir, en estos casos el
correctivo de cierre de negocios tiene como finalidad, sancionar la persistencia en
la no presentación de declaraciones omitidas o de no ingresar las sumas retenidas,
percibidas o cobradas, tratándose de los contribuyentes del impuesto general sobre
las ventas y del selectivo de consumo. El legislador reservó la sanción de marras,
entonces, se observa, para aquellas situaciones en las cuales el contribuyente,
previamente requeridos por la Administración Tributaria, persistan en el
incumplimiento en los supuestos antes indicados. Para este Órgano decisor, en los
supuestos de cierre previstos en este tercer párrafo del canon 86 del CNPT, la
sanción resulta imperativa al decir: "También se aplicará la sanción de cierre (...)”,
lenguaje obligatorio que difiere de los dos supuestos contenidos en los dos
primeros párrafos de indicada norma, en los cuales su aplicación resulta facultativa.
De tal manera, para estos casos, dicho mandato elimina la posibilidad de que la
Administración Tributaria, utilice la potestad discrecional que sí otorga para las
primeras dos hipótesis previstas en el citado numeral, de aplicar o no el cierre de
negocios, cuando lo considere necesario. Como se observa, es el propio texto de
la ley el que tipifica la infracción y establece la sanción correspondiente, sin
permitir que la Administración Tributaria pueda facultativamente escoger si la aplica
o no, sino que, cometida la falta, debe imponerse la sanción de cierre sin más
análisis y sin utilizar criterios de ponderación y circunstancias atenuantes. En los
supuestos del párrafo tercero en estudio, lo primordial es que el contribuyente
cumple con lo prevenido en el lapso brindado para ello, so pena de proceder con
el cierre si se hace caso omiso. La Sala Constitucional ha avalado el proceder
administrativo en los supuestos en estudio. Asimismo, ha dispuesto que el cierre
del negocio resulta proporcional, razonable y no vulnera el debido proceso, pues el
obligado cuenta con opciones antes de proceder con este (entre otros, sentencia
No. 2000-08191, de 15 horas con 3 minutos del 13 de setiembre de 2000). En el
último de los supuestos previstos en el artículo 86 de cita, a criterio de esta Sala, se
reitera, no existe discrecionalidad; por el contrario, resulta imperativo el cierre del
negocio, de forma que se relega el uso de criterios de ponderación, así como toda
suerte de atenuantes. La interpretación que esta cámara mantiene del artículo 86 del
CNPT, en los términos antes expresados, no roza evidentemente las normas y
principios constitucionales, pues la exégesis cuestionada obedece a la literalidad de
la norma, método al cual debe acudirse siempre en primera instancia. Al no arrojar
duda alguna el sentido propio de sus palabras, no queda más que aplicarse fiel a su
tenor literal. En esta línea, de existir una divergencia de criterio, en cuanto al sentido
y alcances del numeral 86 ibídem, sería un asunto de legalidad y no de
constitucionalidad. En lo relativo a que las sanciones administrativas deben
interpretarse y aplicarse de consuno con las normas y principios del Derecho
Penal, ha considerado este órgano decisor también como principio jurisprudencial,
que la autonomía del Derecho Administrativo deriva de la disposición 9 de la Ley
General de la Administración Pública (LGAP), la cual establece su independencia
de otras ramas del derecho. El canon 6 de la LGAP, crea también una jerarquía
especial para este ámbito del derecho. En esa línea, la aplicación irrestricta de los
principios del derecho penal al régimen sancionatorio administrativo es
improcedente, por cuanto está subordinada a la inexistencia de normas y decretos
propios del derecho administrativo, más aún, en el caso concreto, del derecho
tributario. La implementación de sanciones como parte del ejercicio de las
potestades administrativas, ha sido dispuesta como un mecanismo para la
obtención de fines públicos específicos. Su rigidez en esta materia es menor que
aquella que se requiere en los asuntos penales, pues es claro que responde a
motivos diversos. Aunque en ambos escenarios sancionatorios subyace el deseo
de asegurar el respeto de las garantías individuales, también debe tenerse en cuenta
que la transferencia de las figuras del derecho procesal penal al derecho
administrativo, debe considerar y en consecuencia, ajustarse al fin público que en
cada caso se persigue. Así, la materia disciplinaria ha sido concebida, como un
instrumento de la Administración Pública, dispuesto con el fin de alcanzar intereses
específicos, limitados a su vez por los principios de legalidad, razonabilidad,
proporcionalidad y al derecho de defensa. De tal suerte, el ejercicio de la potestad
administrativa sancionatoria, dista de aquellas potestades conferidas al juez penal, a
efecto de imponer la pena.
9.
- Los edictos a que se refiere el párrafo segundo del artículo 81 de la Ley
de la Jurisdicción Constitucional fueron publicados en los números 47, 48 y 49 del
Boletín Judicial, los días 8, 9 y 10 de marzo de 2016 (visible en el Sistema de
Gestión de Despachos Judiciales).
Se prescinde de la audiencia oral y pública prevista en los artículos 10 y
85 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, con base en la potestad que otorga a
la Sala el numeral 9 ibídem, por considerar que existen suficientes elementos de
juicio para resolver esta acción.
Por documento recibido en la Secretaría de la Sala a las 12:06 horas del
19 de mayo de 2016 (visible en el Sistema de Gestión de Despacho Judiciales), el
accionante manifiesta que a esta acción se le dio curso por resolución de las 16:09
horas del 8 de febrero de 2016, en cuanto se dirige contra la doctrina
jurisprudencial de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, que dispone que
solo las dos primeras causales del artículo 86 del Código Tributario permiten el
uso de una potestad facultativa, mientras que el lenguaje del tercero es de "índole
imperativo y obligatorio", por lo que "cometida la infracción, deberá aplicarse la
sanción de cierre sin más análisis y sin utilizar criterios de ponderación y
circunstancias atenuantes". El alegato de su representada sobre el que se le da
curso a la acción, es "que tal criterio es contrario no solo al texto literal de la
norma, sino que no supera un análisis comparativo con los antecedentes históricos
y legislativos, tal y como se deriva del examen del expediente legislativo No.
14.854, en el que se discutió la redacción que posteriormente se convirtió en la
norma vigente. En dicho expediente no existe referencia alguna a "causales
facultativas" y "causales obligatorias", distinción que por tanto deviene arbitraria".
Indica que si se examina el escrito de lo Procuraduría, esta se limitó a citar la
sentencia de esta Sala 2015-846, que a su vez se limitó a citar parcialmente lo
resuelto en la resolución 2000-8191 -reiterado en las sentencias número 2002-2526
y 2003-10701. Hace ver que en los pasajes que cita la Procuraduría de las
sentencias indicadas, no hay referencia alguna al tema que han planteado en esta
acción y que motivó a que esta Sala le diera curso. Fundamentalmente, se omite la
cita del Considerando XII, en que esta Sala afrontó, en su momento, el argumento
de que el cierre de negocios podía violar el principio de personalidad de la pena al
afectar a terceros inocentes (pacientes en un hospital, huéspedes en un hotel). Es
precisamente respecto de este argumento que la Sala escribió el siguiente pasaje no
citado en los extractos que hace la Procuraduría: “XII. Existen casos en que
pueden afectarse directamente -al momento de aplicar la medida de cierre de
negocios- los derechos constitucionales de terceros con el cierre de negocios,
supuestos que no resulta propio estudiar en esta sentencia, pero que plantean un
problema a lo figura que se analiza, en relación con el tema de la generalidad de que
debe gozar, en principio, la materia sancionatoria. Podría argumentarse que como
no se puede aplicar o a todos los supuestos que encuadren en la norma, no se
puede aplicar del todo, para evitar discriminaciones odiosas. No obstante, esa
interpretación no es válida si el límite del poder punitivo del Estado se da en virtud
de la protección de derechos constitucionales de igual rango que las potestades
constitucionales que se pretenden ejercer. En vista de que la legislación no puede
regular todos y cada uno de los supuestos en que podría estarse frente a una lesión
directa a un derecho constitucional de un tercero ajeno a la infracción ese criterio
sería un parámetro de interpretación válido en cada caso concreto, para determinar
si el Estado ha transgredido su límite al ejercicio del poder punitivo. Esto
independientemente de si interpretamos que el cierre es facultativo o vinculante,
discusión que se presentó en gran medida en la legislación impugnada, pero que se
corrige en la legislación actual (Ley número 7900) que claramente establece como
potestativa la aplicación de la sanción de cierre de negocios al señalar: "la
Administración Tributaria queda facultada para ordenar el cierre por un plazo de
cinco días..." (artículo 86 Código de normas y Procedimientos Tributarios),
dándole la discrecionalidad necesaria para valorar casos en los que no resulta
aplicable para evitar la afectación de derechos constitucionales de terceros.
Recordemos que la discrecionalidad tiene lugar cuando la ley deja a la
Administración un poder de libre apreciación para decidir si debe actuar o
abstenerse, o bien, cómo debe actuar, en qué momento, en fin, qué contenido va a
dar a su actuación. Al haber utilizado en forma clara e inequívoca la palabra
"facultada", claramente otorga una discrecionalidad que permite, entre otras cosas,
para evitar la lesión de bienes jurídicos de rango constitucional, y sustituido por
otras infracciones de la misma naturaleza que igualmente tipifiquen la conducta
lesiva. A manera de ejemplo, en el caso de la causal de "facturas o comprobantes
debidamente autorizados por la Administración Tributaria o su no entrega en el acto
de la compra, venta o prestación de servicio", es posible, para evitar la lesión a un
derecho constitucional de un tercero ajeno a la infracción, aplicar la sanción de un
salario base aún para el caso de reincidentes, ya que está tipificado para los
primeros ofensores. Así, la nueva legislación tiene múltiples normas de naturaleza
penal y como infracciones administrativas, para tutelar cada uno de los supuestos
en los que procedería aplicar el cierre de negocios, y que permiten su uso alterno -con los ajustes correspondientes-, en caso que la Administración decida utilizar su
discrecionalidad en la aplicación de la sanción. Naturalmente que de no estar
tipificada la conducta en una norma, no podría aplicársele la sanción.” Pues bien, el
objeto de la presente acción, es precisamente la diferencia interpretativa que le
asigna la doctrina jurisprudencial de la Sala Primera al párrafo primero: "la
Administración Tributaria queda facultada para ordenar el cierre por un plazo de
cinco días… Versus el párrafo tercero: "también se aplicará la sanción de cierre
por cinco días naturales...” La doctrina jurisprudencial de la Sala Primera sostiene
que lo facultativo abarca únicamente el supuesto del párrafo primero (no emitir
facturas o comprobantes), mas no al del párrafo tercero (omitir declaraciones o no
ingresar las sumas que hayan retenido, percibido o cobrado en el selectivo o
impuesto de ventas en el plazo conferido por la Administración). De la cita del
Considerando XII de la sentencia 2000-8191 que omite la PGR, resulta que esta
Sala consideró que la inconstitucionalidad se salva respecto del principio de
personalidad de la pena, precisamente por el carácter facultativo de la aplicación de
la sanción de cierre. A contrario sensu, al sostener jurisprudencialmente la Sala
Primera que en el párrafo tercero no hay carácter facultativo, incurre en violación
constitucional. Por ello, pide notar, que no pretenden con esta acción que solo
revise su criterio sobre el artículo 86 del CNPT, sino que más bien, confirme lo
expuesto en el Considerando XII de las citadas sentencias 2000-8191, 2002-2526 y
2003-10701, llevándolo a sus lógicas consecuencias respecto de la distinción
arbitraria hecha en la jurisprudencia de la Sala Primera. En relación al escrito de la
Sala Primera, este no hace referencia alguna al argumento por el que se le da curso
a la acción a saber, que el criterio de la doctrina jurisprudencial de la Sala Primera
es contrario, no solo al texto literal de la norma, sino que no supera un análisis
comparativo con los antecedentes históricos y legislativos, tal y como se deriva del
examen del expediente legislativo No. 14.854 en el que se discutió la redacción que
posteriormente se convirtió en la norma vigente. En dicho expediente no existe
referencia alguna a "causales facultativas" y "causales obligatorias", disfunción que
por tanto deviene arbitraria. La Sala Primera guarda silencio sobre esta objeción y,
por el contrario, se escudó en una afirmación contraria o lo resuelto por la
jurisprudencia de esta Sala desde su resolución 1995-3929, de que los principios
del Derecho Penal son aplicables en materia de sanciones administrativas
tributarias, sosteniendo por el contrario, que aquí prevalece la autonomía del
Derecho Administrativo (retomando una viejísima tesis, completamente superada
en la moderna doctrina del Derecho Tributario: por ejemplo, la versión 2015 del
Modelo de Código Tributario del Centro Interamericano de Administraciones
Tributarias sostiene en el Comentario 7 al artículo 152, que pese a las diferencias
"ontológicas" entre delitos y sanciones administrativas, su Título IV, referido a las
sanciones tributarias, "parte de la similitud de principios que deben regir tanto a los
delitos como a las infracciones administrativas, que no son otros que los principios
de la materia penal.")
Por resolución de las 10:08 horas del 23 de mayo de 2016, se ordenó al
Presidente de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia la remisión del
expediente No. 12-4224-1027-CA ofrecido como asunto base en esta acción.
El 26 de mayo de 2016, la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia
remitió la copia certificada del expediente solicitado.
Por escrito remitido el 27 de setiembre de 2016, Enrique Rojas Franco,
cédula 1-390-1250, y Raúl Pinto Odio, en su condición de Presidente de la
Sociedad Distribuidora Repo S.A., solicitan que se les tenga como coadyuvantes
activos en este proceso.
En los procedimientos se han cumplido las prescripciones de ley.
Redacta el Magistrado
Rueda Leal; y,
Sobre los presupuestos formales de admisibilidad de la acción
. La
acción de inconstitucionalidad es un proceso con determinadas formalidades, que
deben ser satisfechas a efecto de que la Sala pueda válidamente conocer el fondo
de la impugnación. En ese sentido, el artículo 75 de la Ley de la Jurisdicción
Constitucional, establece los presupuestos de admisibilidad de la acción de
inconstitucionalidad. En un primer término, se exige la existencia de un asunto
previo pendiente de resolver, sea en vía judicial, o bien, en el procedimiento para
agotar de la vía administrativa, en que se haya invocado la inconstitucionalidad
como medio razonable para amparar el derecho o interés que se considera
lesionado. En el párrafo segundo y tercero, la ley establece de manera excepcional,
presupuestos en los que no se exige el asunto previo, cuando por la naturaleza del
asunto, no exista una lesión individual y directa, o se trate de la defensa de intereses
difusos o colectivos, o bien cuando es formulada en forma directa por el Contralor
General de la República, el Procurador General de la República, el Fiscal General
de la República y el Defensor de los Habitantes. Ahora bien, en cuanto a la
necesidad de un asunto previo pendiente de resolver en sede administrativa, es
necesario, que éste se trate del procedimiento que agote de la vía administrativa,
que de conformidad con el artículo 126 de la Ley General de la Administración
Pública, es a partir del momento en que se interponen los recursos ordinarios ante
el superior jerarca del órgano que dictó el acto final, pues de lo contrario, la acción
resultaría inadmisible. En igual sentido, este Tribunal ha sostenido lo siguiente:
“IV.- A mayor abundamiento, del recurso que planteara -individualmente, se
insiste- el señor Barquero Ramírez, se observa con claridad que éste tan
solo solicitó la “revisión” y “revocatoria” del acuerdo impugnado. No
interpuso concomitantemente el recurso de apelación para ante el superior
respectivo. Puesto que, conforme al artículo 126 de la Ley General de la
Administración Pública, la vía administrativa la agota en las entidades
descentralizadas su correspondiente jerarca; y siendo potestativo plantear la
apelación además de la revocatoria (.2 ibidem), no es dable
entender que en este caso se haya pedido la intervención del jerarca
administrativo, tal que pueda venir a dictarse una resolución que tenga la
consecuencia de provocar el agotamiento de la vía. Esto, a su vez, refuerza
la convicción de que el procedimiento que se aduce como base de esta
acción no es idóneo para tal efecto, lo cual obliga a desestimarla ad portas,
como en efecto se hace.” (Sentencia 2005-16829 de las 09:17 horas del 2 de
diciembre del 2005).
Asimismo, existen otras formalidades que deben ser cumplidas, a saber, la
determinación explícita de la normativa impugnada, debidamente fundamentada,
con cita concreta de las normas y principios constitucionales que se consideren
infringidos, la autenticación por abogado del escrito en el que se plantea la acción,
la acreditación de las condiciones de legitimación (poderes y certificaciones), así
como la certificación literal del escrito en el que se invocó la inconstitucionalidad
de las normas en el asunto base, requisitos todos que en caso de no ser aportadas
por los accionantes, pueden ser prevenidos para su cumplimiento por la
Presidencia de la Sala.
Sobre la admisibilidad de la acción. El gestionante fundamenta su
legitimación en el proceso contencioso administrativo tramitado en el expediente
12-4224-1027-CA, dentro del cual interpuso recurso de casación ante la Sala
Primera, contra la resolución No. 20-2014-V de las 13:00 horas del 21 de marzo de
2014, emitida por el Tribunal Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda,
Sección Quinta, mediante la cual se declaró sin lugar la demanda interpuesta por la
empresa accionante, en la que impugnó la resolución administrativa No. GT-SA-01-V-1231-11 de las 8:00 horas del 14 de julio de 2011, que dispuso el cierre de su
local por 5 días naturales. Considera que la sanción es irrazonable, por cuanto si
bien la Administración Tributaria de San José le hizo un requerimiento de pago, este
fue atendido por la empresa accionante solo 1 día después del plazo concedido
por la administración. El recurso de casación fue admitido por la Sala Primera y se
encuentra para estudio actualmente. En consecuencia, el accionante se encuentra
legitimado en los términos expuestos en el párrafo primero del artículo 75 de la Ley
de la Jurisdicción Constitucional.
Por otro lado, advierte este Tribunal que contra el artículo 86 del Código de
Normas y Procedimientos Tributarios y esta jurisprudencia de la Sala Primera ya se
tramitó la acción número 15-003203-0007-CO, resuelta por sentencia No. 2015-8461 de las 9:05 horas del 10 de junio de 2015, la cual se rechazó por el fondo,
toda vez que la Sala Constitucional interpretó en aquella oportunidad, que la
sanción de cierre de local aquí impugnada no era automática, sino que debía
iniciarse un procedimiento administrativo que otorgara el debido proceso al
administrado para ejercer su defensa, lo cual, además, podría ser posteriormente
conocido en la vía judicial, y que sería en cada caso concreto donde se valorarían
las causas de justificación que alegara el administrado. A la luz de lo anterior y
tomando en cuenta nuevos planteamientos dados por parte del accionante en esta
acción, entre otros la alegada violación de la voluntad del legislador, del principio
de personalidad de la pena y la proporcionalidad, este Tribunal determinó dar
curso a esta acción, a fin de examinar si resultan procedentes o no tales aspectos
y, en adición, verificar por el fondo, si la jurisprudencia Sala Primera respeta o no
los lineamientos constitucionales ya dictados.
Sobre la coadyuvancia planteada.
Por escrito remitido el 27 de
setiembre de 2016, Enrique Rojas Franco y Raúl Pinto Odio, en su condición de
Presidente de la Sociedad Distribuidora Repo S.A., solicitaron que se les tuviera
como coadyuvantes activos en este proceso. No obstante, lo pretendido debe ser
rechazado, toda vez que fue gestionado extemporáneamente. En efecto, el artículo
83 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional dispone lo siguiente:
“En los quince días posteriores a la primera publicación del aviso a que alude el
párrafo segundo del artículo 81, las partes que figuren en los asuntos pendientes
a la fecha de la interposición de la acción, o aquellos con interés legítimo,
podrán apersonarse dentro de ésta, a fin de coadyuvar en las alegaciones que
pudieren justificar su procedencia o improcedencia, o para ampliar, en su caso,
los motivos de inconstitucionalidad en relación con el asunto que les interesa.”
En este caso, la primera publicación del aviso se llevó a cabo el 8 de marzo
de 2016, y los gestionantes se apersonaron 6 meses después de dicha publicación.
En razón de lo expuesto, se rechaza la coadyuvancia planteada.
Objeto de la acción. El promovente estima inconstitucional la
jurisprudencia reiterada de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia en los
pronunciamientos No. 1255-F-S1-2011, 452-F-S1-2012, 430-F-S1-2013, 1535-F-S1-2014 y 22-F-S1-2015, en relación con el artículo 86 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios, por los siguientes motivos:
a)
Violación del principio de igualdad, en tanto la jurisprudencia impugnada
interpreta de forma desigual los párrafos del artículo 86 del Código de
Normas y Procedimientos Tributarios, al establecer la sanción del cierre del
local como algo facultativo para unos supuestos del mismo artículo, e
imperativo para otros. Distinción dada por la jurisprudencia impugnada que
no fue contemplada por la voluntad del legislador.
b)
Violación del derecho a no sufrir pena por falta sancionada por ley anterior,
por cuanto la Sala Primera interpreta el artículo 86 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios arbitrariamente, en contra de la voluntad del
legislador.
c)
Violación del derecho a la personalidad de la pena, porque el Estado puede
privar a la persona de sus derechos más relevantes, y por ello la gravedad
que puede derivarse del ejercicio de esa facultad, implica que esta debe estar
reservada para cuando no existan medios de inferior dureza que permitan el
logro del mismo objetivo, lo que implica que deba ser proporcionada. Señala
que con la interpretación dada por la Sala Primera, se afectan intereses que
van mucho más allá de los de la empresa infractora, como los de terceros
que no tienen injerencia en el incumplimiento del infractor –tal como
huéspedes de un hotel, pacientes de un hospital o clientes de un bufete-.
d)
Violación de los artículos 28, 46 y 56 de la Constitución Política, ya que
según la jurisprudencia, el cierre del negocio establecido en el párrafo tercero
es una condición imperativa, sin ponderar justificación alguna ni valorar la
afectación del bien jurídico tutelado, lo cual la hace una limitación
irrazonable.
e)
Violación al derecho a la imagen, honra, buen nombre o reputación de la
empresa, por cuanto consideran arbitraria la distinción de la Sala Primera, en
el sentido de que las causales del primer párrafo del artículo 86 CNPT
admiten discrecionalidad y las del párrafo tercero no, a pesar de los efectos
tan gravosos para una empresa.
La norma cuya interpretación se cuestiona en este proceso, dispone:
“
Artículo 86.-Infracciones que dan lugar al cierre de negocios
.
La Administración Tributaria queda facultada para ordenar el cierre, por
un plazo de cinco días naturales, del establecimiento de comercio, industria,
oficina o sitio donde se ejerzan la actividad o el oficio, en el cual se cometió
la infracción, para los sujetos pasivos o declarantes que reincidan en no
emitir facturas ni comprobantes debidamente autorizados por la
Administración Tributaria o en no entregárselos al cliente en el acto de
compra, venta o prestación del servicio.
Se considerará que se configura la reincidencia cuando se incurra,
por segunda vez, en una de las causales indicadas en el párrafo anterior,
dentro del plazo de prescripción. Podrá aplicarse la sanción de cierre una
vez que exista resolución firme de la Administración Tributaria o resolución
del Tribunal Fiscal Administrativo que impone la sanción prevista en el
artículo 85 de este Código a la primera infracción y, una vez que tal
resolución firme exista respecto de la segunda infracción, pero sí podrán
iniciarse los procedimientos por la segunda infracción, aun cuando no haya
concluido el de la primera. Aplicado el cierre por reincidencia, el hecho
anterior no será idóneo para configurar un nuevo supuesto de reincidencia.
También se aplicará la sanción de cierre por cinco días naturales de
todos los establecimientos de comercio, industria, oficina o sitio donde se
ejerza la actividad o el oficio, de los sujetos pasivos que, previamente
requeridos por la Administración Tributaria para que presenten las
declaraciones que hayan omitido, o ingresen las sumas que hayan
retenido, percibido o cobrado; en este último caso, cuando se trate de los
contribuyentes del impuesto general sobre las ventas y del impuesto
selectivo de consumo, que no lo hagan dentro del plazo concedido al
efecto.
La imposición de la sanción de cierre de negocio no impedirá aplicar
las sanciones penales.
La sanción de cierre de un establecimiento se hará constar por medio
de sellos oficiales colocados en puertas, ventanas u otros lugares del
negocio.
En todos los casos de cierre, el sujeto pasivo deberá asumir siempre la
totalidad de las obligaciones laborales con sus empleados, así como los
demás beneficios sociales a cargo del patrono.
La sanción de cierre de negocio se aplicará según el procedimiento
ordenado en el artículo 150 de este Código.
La Administración, a la hora de aplicar el cierre, desconocerá
cualquier traspaso, por cualquier título, del negocio o del establecimiento
que se perfeccione luego de iniciado el procedimiento de cierre del negocio,
por lo que el local podrá ser cerrado si llega a ordenarse la sanción, con
independencia del traspaso.
Quien adquiera un negocio o establecimiento podrá solicitar a la
Administración Tributaria una certificación sobre la existencia de un
procedimiento abierto de cierre de negocios, el cual deberá extenderse en un
plazo de quince días. Transcurrido tal plazo sin haberse emitido la
certificación, se entenderá que no existe ningún procedimiento de cierre
incoado salvo que el negocio sea calificado de simulado en aplicación del
artículo 8 de este Código.”
La Jurisprudencia impugnada dispone, en resumen:
“III.-
Los dos primeros agravios giran alrededor de un solo tema, la
supuesta discrecionalidad otorgada a la Administración Tributaria por el
artículo 86 del CNPT para aplicar o no la sanción prevista en ese
numeral, por esa razón serán resueltos en forma conjunta.
Ese ordinal, en
sus tres primeros párrafos dispone: “Infracciones que dan lugar al cierre
de negocios. La Administración Tributaria queda facultada para ordenar
el cierre, por un plazo de cinco días naturales, del establecimiento de
comercio, industria, oficina o sitio donde se ejerzan la actividad o el oficio,
en el cual se cometió la infracción, para los sujetos pasivos o declarantes
que reincidan en no emitir facturas ni comprobantes debidamente
autorizados por la Administración Tributaria o en no entregárselos al
cliente en el acto de compra, venta o prestación del servicio.// Se
considerará que se configura la reincidencia cuando se incurra, por
segunda vez, en una de las causales indicadas en el párrafo anterior,
dentro del plazo de prescripción. Podrá aplicarse la sanción de cierre
una
vez que exista resolución firme de la Administración Tributaria o resolución
del Tribunal Fiscal Administrativo que impone la sanción prevista en el
artículo 85 de este Código a la primera infracción y, una vez que tal
resolución firme exista respecto de la segunda infracción, pero sí podrán
iniciarse los procedimientos por la segunda infracción, aun cuando no
haya concluido el de la primera. Aplicado el cierre por reincidencia, el
hecho anterior no será idóneo para configurar un nuevo supuesto de
reincidencia.//También se aplicará la sanción de cierre
por cinco días
naturales de todos los establecimientos de comercio, industria, oficina o
sitio donde se ejerza la actividad o el oficio, de los sujetos pasivos que,
previamente requeridos por la Administración Tributaria para que
presenten las declaraciones que hayan omitido, o ingresen las sumas que
hayan retenido, percibido o cobrado; en este último caso, cuando se trate
de los contribuyentes del impuesto general sobre las ventas y del impuesto
selectivo de consumo, que no lo hagan dentro del plazo concedido al
efecto” (la negrita es suplida). Como se aprecia, el ordinal trascrito
desarrolla dos hipótesis, a las que se sanciona con el cierre del
establecimiento, a saber: la primera, cuando no se tienen comprobantes
autorizados por la Administración Tributaria o no se dan al consumidor al
momento de la adquisición, venta u obtención del servicio. Y, la segunda,
la circunstancia de que pese a la prevención, el contribuyente omita
presentar las declaraciones del impuesto selectivo de consumo y del
general sobre las ventas. La necesidad de que la conducta transgresora
sea reiterada, se limita al primer supuesto (no emitir facturas ni
comprobantes, o al no entregarlas a los clientes al momento de la compra,
venta o prestación de servicios), según se observa. El voto de la Sala
Constitucional no. 2000-08191, de 15 horas con 3 minutos del 13 de
setiembre de 2000, confirma la anterior exégesis: “La reforma legal
introducida mediante la Ley 7900 (…) modifica las causales del cierre de
negocios, su pena y procedimiento, reduciendo la sanción a cinco días
hábiles, para el caso de la reincidencia
en la no emisión de comprobantes
debidamente autorizados por la Administración Tributaria o la no entrega
al cliente en el acto de la compra, venta o prestación de servicio, así como
para aquellos casos de persistencia
en la no presentación de declaraciones
omitidas o de no ingresar las sumas retenidas, percibidas o cobradas, en
éste último caso, tratándose de los contribuyentes del impuesto general
sobre las ventas y del selectivo de consumo. Nótese que el legislador se
reserva esta sanción, para los reincidentes y aquellos que, previamente
requeridos, por la administración tributaria, persistan en el
incumplimiento en los supuestos señalados. Con estas modificaciones se
resuelve el tema de la falta de proporcionalidad y razonabilidad alegadas,
no sólo al reducirse la pena de quince a cinco días, sino porque se dan al
obligado otras alternativas, antes de su aplicación, reservándose sólo
para aquellos casos en que existe una conducta reiterada o persistencia
de inobservancia” (lo resaltado no corresponde al original). Como lo
explica el fallo de la Sala Constitucional, se trata de dos supuestos
distintos, la reincidencia y la circunstancia de que se persista en la
infracción a pesar de haber sido intimado previamente. En la especie, la
conducta reprochada encuadra en el supuesto previsto en el tercer
parágrafo recién trascrito y no en la de los dos primeros apartados. A
saber, cuando no se presentan declaraciones, pese al requerimiento de la
Administración Tributaria, por lo que la clausura puede ser impuesta sin
necesidad de un incumplimiento previo similar. Ahora bien, de la cita del
artículo 86, se destacó en su trascripción anterior el vocabulario utilizado
en esa norma. En los dos primeros párrafos: “(…) queda facultada para
ordenar el cierre (…)” y “Podrá aplicarse la sanción de cierre (…)” ; en
el tercero: “También se aplicará la sanción de cierre (…)”. Es claro que el
lenguaje utilizado en la norma en los dos primeros apartados es de
carácter facultativo y en el tercero, de índole imperativo u obligatorio. De
tal manera, para el segundo supuesto (cuando no se presentan
declaraciones, pese al requerimiento de la Administración Tributaria), la
norma no deja abierta la posibilidad de que la Administración Tributaria,
utilice la potestad discrecional que sí otorga para la primera hipótesis
prevista en el citado numeral, de aplicar o no el cierre de negocios, cuando
lo considere necesario. En palabras simples, la norma que crea la
infracción y da la sanción correspondiente, no permite que la
Administración Tributaria, pueda escoger si aplica o no la sanción, como
alega el casacionista, al menos en el supuesto en cuestión. Cometida la
infracción, deberá aplicarse la sanción de cierre sin más análisis y sin
utilizar criterios de ponderación y circunstancias atenuantes. La Sala
Constitucional fue clara en el voto supra reproducido, en que con la
reforma introducida por la Ley no. 7900, del 3 de agosto de 1999, se
resolvió el tema de la falta de proporcionalidad y razonabilidad de la
sanción que anteriormente establecía el canon 86, 15 días de cierre, no
solo al reducir la pena a cinco días, sino también al reservar esa sanción
sólo para aquellos casos en que existe una conducta reiterada o
persistencia de inobservancia. Lo anterior permite decir, que la pena
fijada en el artículo 86 del CNPT, resulta razonable y proporcional a las
infracciones previstas en esa norma.”(sentencia de la Sala Primera No.
1255-F-S1-2011, reiterada en las sentencias No. 452-F-S1-2012, 430-F-S1-2013, 1535-F-S1-2014 y 22-F-S1-2015).
Sobre la jurisprudencia constitucional en relación con lo
impugnado. Resulta de particular importancia citar lo que este Tribunal
resolvió en la sentencia No. 2015-8461 de las 9:05 horas del 10 de junio de
2015, en una acción de constitucionalidad cuyas consideraciones son
similares a las expuestas en esta acción:
“III.- SOBRE LA CONSTITUCIONALIDAD DEL PÁRRAFO
TERCERO DEL ARTÍCULO 86 DEL CÓDIGO DE NORMAS Y
PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS. En anteriores oportunidades, esta
Sala se ha pronunciado sobre la constitucionalidad del párrafo tercero del
artículo 86 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios;
específicamente, en la sentencia número 8191-2000-reiterada en las
sentencias número 2526-2002 y 10701-2003- consideró que:
“[…]
Proporcionalidad y razonabilidad. Se reclama en la acción que
el cierre de negocios derogado carece de los parámetros de razonabilidad y
proporcionalidad que debe tener toda norma, especialmente entratándose
de derecho sancionador. Concretamente indican que en algunos casos, las
sanciones previstas para las infracciones -que se suponen menos graves-
resultaban mayores que las de las contravenciones e ilícitos tributarios -las
que se suponen más graves-, así como que la legislación derogada en su
artículo 81 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, permitía a
los infractores de ilícitos penales, subsanar el incumplimiento antes de sufrir
la pena, posibilidad, que no se permitía en el caso de la sanción
administrativa de cierre de negocios, generando, a su juicio, un problema
de igualdad. Con la reforma introducida en la Ley 7900 citada, se
readecua el sistema de ilícitos tributarios en general y se deroga el artículo
81 citado, de tal forma que desaparece el motivo de la impugnación. Por
otro lado, parte importante de los argumentos de proporcionalidad alegados
para la legislación derogada, se centraban en el hecho de que la sanción
de quince días no tenía criterios de graduación, es decir era fija e igual
para todos, lo que no permitía tomar en cuenta circunstancias como el
grado de dolo o culpa, la reincidencia, el cumplimiento voluntario y la
capacidad económica del sujeto. No cabe duda que un sistema de
graduación, que permita tomar en cuenta estas y otras circunstancias, es
mucho más conveniente, pero el punto está en sí un sistema de sanción fija,
es por ese sólo hecho, contrario a la Constitución. Se cita como argumento
para sustentar la inconstitucionalidad de la sanción fija, la sentencia
05944-98 en la que se anuló el artículo 79 inciso b) del Código de Normas
y Procedimientos Tributarios, que establecía una sanción fija de 6 salarios
base. Sobre este punto, es importante aclarar que la sanción se anuló
principalmente por estimarse confiscatoria, pero no por el hecho de ser fija
como se interpreta, sino en la medida que resultaba excesiva en su cuantía,
causando efectos confiscatorios para algunos de los contribuyentes. Si la
sanción fuera fija, pero de cien colones, muy probablemente no resultaría
confiscatoria ni desproporcionada, ejemplo que sirve para ilustrar que el
problema no está en su rigidez, sino en una combinación de ésta con el
monto o duración y su relación con la importancia del bien jurídico
tutelado. Estos factores, no pueden analizarse en forma fragmentada sino
conjunta, para determinar la proporcionalidad de una determinada
sanción frente a un ilícito concreto. Así por ejemplo, la misma sanción fija
de quince días de cierre para un delito penal, no sería vista como
excesivamente rigurosa, sino por el contrario, excesivamente leve. De ahí
que la jurisprudencia ha estimado como constitucional otras sanciones fijas,
como por ejemplo el salario base de oficinista 1, para otras materias,
independientemente de si es o no la mejor técnica legislativa para un
sistema sancionatorio, ya que esta Sala, como tribunal de derecho, no tiene
competencia para pronunciarse sobre la conveniencia u oportunidad de las
medidas, sino sólo sobre su conformidad o no con el ordenamiento
constitucional. La reforma legal introducida mediante la Ley 7900 supra
citada, modifica las causales del cierre de negocios, su pena y
procedimiento, reduciendo la sanción a cinco días hábiles, para el caso de
la reincidencia en la no emisión de comprobantes debidamente autorizados
por la Administración Tributaria o la no entrega al cliente en el acto de la
compra, venta o prestación de servicio, así como para aquellos casos de
persistencia en la no presentación de declaraciones omitidas o de no
ingresar las sumas retenidas, percibidas o cobradas, en éste último caso,
tratándose de los contribuyentes del impuesto general sobre las ventas y del
selectivo de consumo. Nótese que el legislador se reserva esta sanción, para
los reincidentes y aquellos que, previamente requeridos, por la
administración tributaria, persistan en el incumplimiento en los supuestos
señalados. Con estas modificaciones se resuelve el tema de la falta de
proporcionalidad y razonabilidad alegadas, no sólo al reducirse la pena de
quince a cinco días, sino porque se dan al obligado otras alternativas, antes
de su aplicación, reservándose sólo para aquellos casos en que existe una
conducta reiterada o persistencia de incumplimiento.
[…]
Confiscatoriedad. Se reitera lo señalado supra, en el sentido de
que la reforma introducida mediante Ley 7900, reduce la duración de la
sanción a 5 días e introduce otras atenuantes ya expuestas que, a juicio de
esta Sala hacen la legislación constitucionalmente conforme. Más bien la
reforma actual, entratándose de la persistencia de los sujetos pasivos de
ingresar, dentro del plazo concedido al efecto, las sumas que hubieren
retenido, percibido o cobrado por concepto del Impuesto General sobre las
Ventas o Selectivo de Consumo, es bastante flexible porque ese dinero,
pagado por otros, y que no requiere desembolso alguno, simplemente debió
haber sido remitido en su oportunidad al Fisco, de tal forma permite a
quien ilegítimamente lo retiene o se apropia de él, subsanar el defecto y
evitar la sanción, con el sólo hecho de hacerlo en el plazo de ley, o una vez
requerido al efecto.
[…]
IX.-. Ejercicio del comercio y derecho al trabajo. El derecho al
trabajo, consagrado en el artículo 56 de la Constitución Política consiste en
la libertad del individuo de elegir la ocupación lícita que más convenga a
sus intereses. Sin embargo, ese derecho no es ilimitado, y está sujeto al
cumplimiento de requisitos de orden público, como por ejemplo el de
licencias especiales, títulos profesionales, edad mínima, en fin, de acuerdo a
la actividad existen regulaciones necesarias de interés público. En el caso
del ejercicio de una actividad comercial, es lógico que el Estado busque la
tutela de los bienes jurídicos de fiscalización y verificación para proteger los
recursos que legalmente deben ingresar a las arcas del Estado, de allí que
si una persona física desea poner un establecimiento comercial, para ejercer
a través de él el libre comercio y elección de la actividad lícita de su
preferencia, lógicamente debe cumplir con las regulaciones y cargas que
por razones de interés público se establecen. Por otra parte, el reclamo del
derecho al trabajo a favor de los terceros afectados con una medida de
cierre no es válida, pues el trabajador sigue conservando sus derechos
laborales frente a una medida de cierre. Pretender que no existan
regulaciones, en aras de salvaguardar la estabilidad y sustento de los
trabajadores, serviría como justificación para eliminar todo impuesto y
limitación que exista por razones de interés público, por el sólo hecho de
que eventualmente pueda significar la quiebra o cierre del
establecimiento.”
En síntesis, esta Sala consideró, en primer término, que el solo hecho
de que la sanción sea fija para todos, no es por sí misma inconstitucional.
En segundo lugar, la sanción de cierre de negocio por el plazo de cinco
días, tampoco resulta contraria al principio de razonabilidad y
proporcionalidad, pues el bien jurídico que pretende proteger es el de
fiscalización y recaudación de los tributos como potestad del Estado y deber
constitucional de todos los contribuyentes. Aunado a lo anterior, la sanción
se aplica a casos de reincidencia o persistencia en el incumplimiento de sus
obligaciones, y no a primeros infractores pues, específicamente, el párrafo
tercero cuestionado, establece la sanción de cierre para los establecimientos
que persisten en el incumplimiento, pese haber sido apercibidos y
emplazados por la Administración, y que no cumplen su obligación dentro
del plazo otorgado. Es decir, el administrado que no cumple con trasladar
el dinero recaudado o no presenta declaración, pese a su estado de
incumplimiento, la Administración le apercibe su incumplimiento y le otorga
un plazo para cumplir sus obligaciones y de esta forma evitar la sanción.
En ese sentido, la sanción resulta acorde con los principios de
proporcionalidad y razonabilidad, no solo porque el plazo de cinco días no
resulta excesivo tomando en cuenta, que se trata de faltas o incumplimiento
cometidos en forma reiterada o persistente, sino porque además, en relación
con el bien jurídico a tutelar, que es la fiscalización, verificación y
recaudación en materia tributaria. Por otra parte, el precedente especificó
que la sanción no es automática, pues para ello se inicia un procedimiento
administrativo en el que se le otorga debido proceso al administrado para
ejercer su defensa, el cual además, puede ser posteriormente conocido en
vía judicial, por lo que será en cada caso concreto, en donde se valoren las
causas de justificación que alegue el administrado. Finalmente, en dicha
sentencia esta Sala expresó que en cuanto a la afectación de derechos de
terceros, es un tema que debe discutirse en el caso concreto, pero en todo
caso, la norma establece que en el caso de los trabajadores, el patrono
debe asumir las obligaciones laborales y el pago de salario para proteger
al trabajador, por lo que en ese aspecto, se protegen los derechos de los
terceros trabajadores. En virtud de lo anteriormente expuesto y dado que no
existe motivo para variar el criterio vertido en la sentencia citada y reiterado
posteriormente, en las sentencias números 2526-2002 y 10701-2003,
procede el rechazo por el fondo de esta acción en cuanto a este extremo.
SOBRE LA IMPUGNACIÓN DE LA JURISPRUDENCIA DE
SALA PRIMERA. Siendo que este Tribunal ya se ha pronunciado
reiteradamente, sobre la constitucionalidad del artículo 86 del Código de
Normas y Procedimientos Tributarios, lo que procede es analizar la
jurisprudencia de Sala Primera impugnada por el actor en relación con
dicha norma. Ahora bien, en cuanto a ese tema, el reclamo del accionante
consiste en que la Sala Primera a través de la jurisprudencia plasmada en
las resoluciones número 1255-F-S1-2011, 452-F-S1-2012, 430-F-S1-2013, 1535-FS1-2014 y 22-F-S1-2015, interpreta que la causal de cierre
de negocios establecida en el artículo 86 es una causal que por decisión
del legislador no admite margen para una conducta discrecional por parte
de la Administración, pues cumplidos los supuestos establecidos en la
norma, la Administración debe aplicar la sanción, lo que a juicio del actor
violenta el principio de razonabilidad y proporcionalidad, porque no
permite ponderar las circunstancias o el grado de lesión al bien jurídico
tutelado. No obstante, del análisis de la jurisprudencia citada se
desprende, que la Sala Primera no hace más que aplicar la sanción que
establece la norma para ese tipo de faltas, la cual según lo analizado en el
considerando anterior, resulta acorde con los principios de razonabilidad,
proporcionalidad y no confiscatoriedad, en relación con el bien jurídico
tutelado. En otras palabras, se observa que la jurisprudencia impugnada
no va más allá de lo que establece la norma, toda vez, que el artículo 86
establece, claramente, cual es la conducta reprochable (sujetos pasivos
que, previamente requeridos por la Administración Tributaria para que
presenten las declaraciones que hayan omitido, o ingresen las sumas que
hayan retenido, percibido o cobrado; que no lo hagan dentro del plazo
concedido al efecto) y su consecuencia (sanción de cierre del negocio por
cinco días); por lo que de constatarse la comisión de la falta o conducta
reprochable la consecuencia es el cierre del negocio. En ese sentido, la
Jurisprudencia de la Sala Primera no va más allá de lo que dice la norma,
pues no aumenta el plazo de cierre ni interpreta otra conducta diferente a la
que describe el artículo 86, solo procede a su aplicación tal cual se
establece. Ahora bien, está claro que la sanción no opera en forma
automática, pues precisamente para ello se sigue un procedimiento en el
que el administrado goza de todas las garantías del debido proceso y ejerce
su defensa, y es en ese procedimiento o bien en el proceso judicial
correspondiente, donde el administrado tiene la posibilidad de evitar la
sanción, si logra demostrar que no incurrió en la falta tipificada en la
norma o que mediaron causas que lo eximen de responsabilidad; todo lo
cual corresponde ser analizado y resuelto por el juez en cada caso concreto.
Por lo anterior y siendo que la sanción que establece el citado artículo 86,
no lesiona ningún derecho fundamental, se observa que en realidad al
impugnar la jurisprudencia, el actor lo que pretende, es que este Tribunal
analice la literalidad de la norma y defina cuál es la correcta interpretación
de la norma a fin de determinar si el cierre del negocio es facultativo o
imperativo; sin embargo, esa pretensión resulta improcedente por cuanto no
le corresponde a este Tribunal especializado controlar la correcta aplicación
del Derecho, pues el proceso de acción está destinado para ejercer un
control de constitucionalidad de las normas y no para definir la
interpretación legal de las mismas. Así las cosas, determinar si en cada caso
concreto, debe o no aplicarse la sanción o si deben valorarse otras
circunstancias no descritas en la norma, eso es un tema propio del ejercicio
de hermenéutica que efectúe la jurisdicción ordinaria. Con fundamento en
lo anterior y dado que ya este Tribunal consideró que la sanción dispuesta
en el citado artículo 86 es acorde con el Derecho de la Constitución, su
aplicación por parte de la Sala Primera no lesiona ningún derecho
fundamental. Bajo tales circunstancias, la acción es inamisible también en
cuanto a este extremo.
CONCLUSIÓN. En virtud de lo expuesto, la acción es inadmisible
por el fondo, con base en los precedentes emitidos por esta Sala en relación
con la sanción de cierre de negocio que establece el artículo 86 del Código
de Normas y Procedimientos Tributarios.-“
Sobre la cuestionada distinción dada por la jurisprudencia
impugnada y la voluntad del legislador. El accionante cuestiona el criterio
jurisprudencial impugnado, por estimar que se lesiona más gravosamente a los
sujetos pasivos contemplados en el segundo supuesto del párrafo tercero del
artículo 86 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, a pesar de que tal
distinción no fue la voluntad del legislador, estableciendo una diferencia
procedimental. Para tales efectos, el accionante hace alusión al expediente
legislativo No. 14.854, y sustenta este argumento en la siguiente fundamentación:
“a) Informe de agosto del 2002 del Departamento de Servicios Técnicos de la
Asamblea Legislativa No. S.T. 812-09-2002 sobre el proyecto de Ley "Reforma
al Código de Normas y Procedimientos Tributarios y al Código de Comercio, Ley
No. 3284 de 30 de abril de 1964", expediente legislativo No. 14.8372. Inicia con
un resumen del proyecto y se refiere en la página 4 a la sanción de cierre de
negocios en la clasificación de infracciones administrativa. No hace alusión
alguna a causales facultativas y automáticas que den lugar al cierre. En la
página 23 se refiere a la disposición del artículo 81 del proyecto que dispone,
que "Cualquier traspaso simulado del establecimiento orientado a evitar la
aplicación de la sanción de cierre podrá ser desconocido por la Administración
Tributaria, para la cual será aplicable la dispuesta en el artículo 8 del Código
de Normas y Procedimientos Tributarios". No hace alusión a causales. Páginas
38 y 39, sobre el artículo 104 del proyecto, referido a las infracciones que dan
lugar al cierre de negocios: únicamente sugiere eliminar el último párrafo
relativo a la simulación del traspaso para evitar el cierre del negocio. No hace
alusión a causales. Acta de la sesión extraordinaria No. 15 de la Comisión
Especial Mixta, celebrada el jueves 26 de setiembre de 2002, Informe de
Subcomisión que estudia las reformas al Código de Normas y Procedimientos
Tributarios. En las páginas 18 a 20 contiene lo relativo al régimen de sanciones.
Sobre la sanción del cierre de negocios por no emitir o entregar factura se
declara que la reforma tiene por única finalidad "aclarar los supuestos de
reincidencia en los cuales se aplicará la sanción de cierre de negocios contra
aquellos negocios que incumplan con el deber de emitir o entregar factura”
(pág. 20). No hace alusión a causales. Acta de la sesión extraordinaria No. 16
de la Comisión Especial Mixta, celebrada el jueves 26 de setiembre de 2002,
moción No. 03-16 de varios diputados para que atendiendo las recomendaciones
del Informe de Subcomisión que estudia las reformas al Código de Normas y
Procedimientos Tributarios y lo establecido en la sección 2, se agregue un nuevo
artículo al Capítulo II del proyecto de Ley en discusión, que en lo sucesivo se lea
así: "Artículo.- Modifícase el artículo 86 de la Ley No. 4755 de 3 de mayo de
1971 y sus reformas, Código de Normas y Procedimientos Tributarios para que
en adelante se lea así: [...]". Ni en las intervenciones de la diputada Penón
Góngora (a partir de la página 9), del señor Álvaro Ramírez Barrantes
representante del Sector Empresarial (también pág. 9), del Director General de
Tributación, Adrián Torrealba Navas (pág. 10 y siguientes) se contiene ninguna
alusión a causales de aplicación facultativa o a causales de aplicación
automática de la sanción de cierre de negocios. d) Acta de la sesión
extraordinaria Ne 22 de la Comisión Especial Mixta, celebrada el martes 8 de
octubre de 2002, moción No. 13-22, de varios diputados: "Para que se
modifique el artículo 43 del Proyecto de la Ley de Contingencia Fiscal, para que
se lea de la siguiente manera: “Artículo
Reformas al Código de Normas y
Procedimientos Tributarios. Modifícase el artículo 86 de la Ley No. 4755 de 3 de
mayo de 1971 y sus reformas, Código de Normas y Procedimientos Tributarios
para que en adelante se lea así: [...]. Ni en las intervenciones del diputado
Malavassi Calvo ni en las del diputado Jiménez Monge (confróntense páginas
53 a 58) se contiene ninguna alusión a causales de efecto facultativo ni a
causales de aplicación imperativa. e) Acta de la sesión extraordinaria No. 22 de
la Comisión Especial Mixta, celebrada el miércoles 9 de octubre de 2002.
Aunque contiene la redacción finalmente aprobada del artículo 86 del Código
Tributario, no contiene ninguna intervención de ningún diputado sobre ese
artículo.”
No obstante, revisados los aspectos del expediente legislativo apuntado y
verificado lo señalado, este Tribunal pudo determinar que lo alegado es
improcedente, precisamente porque la inclusión de esta reforma legal que aquí se
cuestiona, no fue objeto de conocimiento en el expediente legislativo No. 14.854 en
que basa sus argumentos el accionante cuya reforma se materializó en la ley No.
8343 del 18 de diciembre de 2002, sino que la inclusión de tal párrafo se produjo
mucho antes, en el expediente legislativo No. 13505, que culminó mediante ley No.
7900 del 3 de agosto de 1999, la que indicaba de previo a ser reformada, lo
siguiente:
“ARTÍCULO
Causales de cierre de negocio
La Administración Tributaria queda facultada para ordenar el cierre, por un
plazo de cinco días naturales, del establecimiento de comercio, industria, oficina
o sitio donde se ejerza la actividad u oficio, en el cual se cometió la infracción, a
los sujetos pasivos o declarantes que reincidan en no emitir facturas ni
comprobantes debidamente autorizados por la Administración Tributaria o en no
entregárselos al cliente en el acto de compra, venta o prestación del servicio.
Se considerará que se configura la reincidencia cuando, existiendo resolución
firme de la Administración Tributaria o resolución del Tribunal Fiscal
Administrativo que ordena la sanción correspondiente por alguna de las
causales arriba indicadas, el sujeto pasivo incurra en cualquiera de ellas, dentro
del plazo de prescripción contado a partir de la emisión de la resolución.
También se aplicará la sanción de cierre por cinco días naturales de todos los
establecimientos de comercio, industria, oficina o sitio donde se ejerza la
actividad o el oficio, de los sujetos pasivos que, previamente requeridos por la
Administración Tributaria para que presenten las declaraciones que hubieren
omitido; o ingresen las sumas que hubieren retenido, percibido o cobrado, en
este último caso tratándose de los contribuyentes del Impuesto General sobre
las Ventas y del Impuesto Selectivo de Consumo, no lo hagan dentro del plazo
concedido al efecto.
La imposición de la sanción de cierre de negocio no impedirá aplicar las
sanciones penales.
La sanción de cierre de un establecimiento se hará constar por medio de sellos
oficiales colocados en puertas, ventanas u otros lugares del negocio.
En todos los casos de cierre, el sujeto pasivo deberá asumir siempre la totalidad
de las obligaciones laborales con sus empleados, así como las demás cargas
sociales.
La sanción de cierre de negocio se aplicará según el procedimiento ordenado en
el artículo 150 de este Código.”
De manera que los argumentos del accionante en tal sentido son
improcedentes, pues evidentemente en el expediente legislativo No. 14854 aludido
por el accionante, no se podrán encontrar las discusiones legislativas sobre un
aspecto que no fue introducido en esa oportunidad. En ese sentido, los argumentos
del accionante para sustentar la irrazonabilidad de la distinción que hace la Sala
Primera de la lectura de los dos supuestos contemplados en el mismo artículo 86
citado, por estimarla contraria a la supuesta voluntad legislativa, tampoco resultan
atendibles.
Sobre la acusada violación al principio de la personalidad de la
pena. Según la doctrina, dicho principio dispone que el sistema sancionador debe
fundarse en una responsabilidad subjetiva y no meramente objetiva. Esto significa,
que para ser considerada responsable y eventualmente ser sancionada una persona,
debe valorarse que quien haya incurrido en una conducta ilícita, la haya llevado a
cabo con algún grado de culpa, aunque sea mínimo. En consecuencia, este
principio implica un análisis de la culpabilidad de la persona. El accionante plantea
sus argumentos de violación de tal principio en la acusada afectación de terceros
que no tendrían culpa en sufrir las eventuales consecuencias del cierre ordenado
–tal como el caso de huéspedes de un hotel o pacientes de un hospital-, por lo que
estima que por los efectos de la sanción, se trata de una sanción de graves
consecuencias que debe reservarse para casos extremos, a fin de sea
proporcionada. En criterio de este Tribunal, el principio invocado no resulta
aplicable al supuesto alegado por el accionante, por cuanto dicho análisis de
culpabilidad aplica directamente para el infractor, y en este supuesto no se trata de
un caso en que la administración sanciona directamente a una persona (tercero) por
el hecho llevado a cabo por otro, es decir, no se desplaza la responsabilidad penal
fiscal a un sujeto distinto de aquel que intervino en la comisión de la infracción. Es
un caso en el que simplemente los efectos de la sanción impuesta únicamente al
infractor, podrían afectar a los consumidores de algún servicio, verbigracia los
huéspedes de un hotel. Esto sería una consecuencia ulterior que podría ser
valorada en la proporcionalidad de la sanción, pero que no traslada ningún juicio de
culpabilidad a esos terceros. De manera que sería en un análisis de
proporcionalidad de la sanción donde sería procedente el pronunciamiento
respectivo, lo cual precisamente se hace en los considerandos posteriores.
Sobre los alcances de la jurisprudencia impugnada. Como bien se
precisó en el considerando II, advierte este Tribunal que contra el artículo 86 del
Código de Normas y Procedimientos Tributarios y esta jurisprudencia de la Sala
Primera, ya se tramitó la acción resuelta por sentencia No. 2015-8461
de las 9:05
horas del 10 de junio de 2015. En aquella oportunidad, este Tribunal rechazó por el
fondo la acción, toda vez que se interpretó que la sanción de cierre de local aquí
impugnada no era automática, sino que debía iniciarse un procedimiento
administrativo en el que se le otorgara el debido proceso al administrado para
ejercer su defensa, el cual, además, podría ser posteriormente conocido en vía
judicial, y que sería en cada caso concreto donde se valorarían las causas de
justificación que alegara el administrado. Sin embargo, a la luz de los nuevos
planteamientos dados por parte del accionante, se dispuso dar curso a esta acción
toda vez que en el fondo se advierte una discrepancia con los cánones fijados por
la jurisprudencia constitucional. Precisamente, en esta ocasión, vistos los términos
en que el Presidente de la Sala Primera contestó la audiencia conferida por este
Tribunal, y lo criterios dictados por este Tribunal en la sentencia No. 2015-8461, es
claro que la Sala está obligada a pronunciarse sobre la jurisprudencia impugnada
pero esta vez bajo otras consideraciones basadas en lo expuesto por la Sala
Primera, que mantiene el criterio de que la sanción de cierre de local –aquí
impugnada- es imperativa y no facultativa.
Tal como lo señala el precedente de este Tribunal supracitado, la sanción de
cierre comercial para los sujetos pasivos dispuesta en el artículo 86 del Código de
Normas y Procedimientos Tributarios, resulta aplicable en 2 supuestos:
Cuando los sujetos pasivos o declarantes reinciden en no emitir facturas
ni comprobantes debidamente autorizados por la Administración Tributaria
o no entregárselos al cliente en el acto de compra, venta o prestación del
servicio.
Cuando pese a la prevención de la administración para que presenten
las declaraciones que hayan omitido, o ingresen las sumas que hayan
retenido, percibido o cobrado; en este último caso, cuando se trate de los
contribuyentes del impuesto general sobre las ventas y del impuesto selectivo
de consumo, no lo hagan dentro del plazo concedido al efecto.
Para ambos casos, la norma en cuestión establece la sanción de cierre de los
establecimientos de comercio, industria, oficina o sitio donde se ejerza la actividad
o el oficio, de los sujetos pasivos, por el plazo fijo de 5 días naturales. Del mismo
modo, tal disposición señala que, previo a la imposición de esta sanción, se
aplicará el procedimiento ordenado en el artículo 150 de este Código, que dispone:
“Artículo 150.- Procedimientos para sancionar
El expediente sancionador, tratándose de las infracciones administrativas
tributarias de los deberes formales, así como de las establecidas por los
artículos 80 y 80 bis de este Código, se iniciará mediante una propuesta
motivada de los funcionarios de la Administración Tributaria, cuando en
las actas o las diligencias consten las acciones o las omisiones constitutivas
de infracciones tributarias. Ante esa propuesta, el titular del órgano de la
administración territorial o de grandes contribuyentes que esté tramitando
el expediente dictará la resolución imponiendo la sanción, si así
corresponde, dentro de los cinco días hábiles siguientes. La resolución debe
estar debidamente fundamentada y cumplir los requisitos que le sean
aplicables del artículo 147 de este Código.
Tratándose de la infracción material por falta de ingreso por inexactitud u
omisión o por solicitud improcedente de compensación o devolución,
establecida en el artículo 81 de este Código, el procedimiento se iniciará
mediante la notificación de la resolución a que se hace referencia en el
párrafo anterior.
Contra esa resolución cabrá el recurso de revocatoria ante el órgano de la
administración territorial o de grandes contribuyentes que dictó el acto.
Este recurso, al que le serán aplicables las disposiciones contenidas en los
incisos b) y c) del artículo 145 de este Código, será potestativo y, si se
optara por interponerlo, se deberá presentar dentro de los cinco días hábiles
siguientes a su notificación. Contra la resolución que resuelve el recurso de
revocatoria, si se ha optado por interponerlo, o contra la resolución que
impone la sanción, cuando no se ha interpuesto aquel, procederá el recurso
de apelación para ante el Tribunal Fiscal Administrativo. Este recurso será
potestativo y si se optara por interponerlo, se deberá presentar dentro de los
cinco días siguientes a la notificación de uno u otro.
No obstante, tratándose de la infracción prevista en el artículo 81 de este
Código, los plazos para oponerse ante el órgano de la administración
territorial o de grandes contribuyentes que emitió el acto y para presentar el
recurso de apelación para ante el Tribunal Fiscal Administrativo serán los
mismos establecidos en los artículos 145 y 146 de este Código. Asimismo, en
estos casos, los plazos para que la Administración Tributaria emita las
resoluciones que procedan y para que el Tribunal Fiscal Administrativo
resuelva los recursos que se interpongan serán los establecidos en los
artículos 146 y 163 de este Código.”
Dado lo expuesto, este Tribunal sostuvo en la sentencia No. 2015-8461, recién
citada, lo siguiente:
“En ese sentido, la Jurisprudencia de la Sala Primera no va más allá
de lo que dice la norma, pues no aumenta el plazo de cierre ni interpreta
otra conducta diferente a la que describe el artículo 86, solo procede a su
aplicación tal cual se establece. Ahora bien, está claro que la sanción no
opera en forma automática, pues precisamente para ello se sigue un
procedimiento en el que el administrado goza de todas las garantías del
debido proceso y ejerce su defensa, y es en ese procedimiento o bien en
el proceso judicial correspondiente, donde el administrado tiene la
posibilidad de evitar la sanción, si logra demostrar que no incurrió en
la falta tipificada en la norma o que mediaron causas que lo eximen de
responsabilidad; todo lo cual corresponde ser analizado y resuelto por el
juez en cada caso concreto.”
Lo anterior, denota claramente, que para este Tribunal, la normativa no
resulta inconstitucional, en tanto no se trata de una sanción automática, sino sujeta
a un procedimiento, dentro del cual el sujeto pasivo puede demostrar de previo a la
imposición de tal sanción, que no incurrió en la falta tipificada en la norma o
que mediaron causas que lo eximen de responsabilidad, lo que eventualmente
podría implicar evitar la misma.
Sin embargo, la línea jurisprudencial aquí
impugnada y sostenida así actualmente por Sala Primera, conforme a la audiencia
que le fue concedida, dispone que en el segundo supuesto del ordinal 86 del
Código de Normas y Procedimientos Tributarios (cuando pese a la prevención de
la administración para que presenten las declaraciones que hayan omitido, o
ingresen las sumas que hayan retenido, percibido o cobrado; en este último caso,
cuando se trate de los contribuyentes del impuesto general sobre las ventas y del
impuesto selectivo de consumo, no lo hagan dentro del plazo concedido al efecto),
la sanción resulta imperativa sin mayor análisis y sin utilizar criterios de
ponderación y circunstancias atenuantes. Se cita textualmente:
“Es claro que el lenguaje utilizado en la norma en los dos primeros
apartados es de carácter facultativo y en el tercero, de índole imperativo u
obligatorio. De tal manera, para el segundo supuesto (cuando no se
presentan declaraciones, pese al requerimiento de la Administración
Tributaria), la norma no deja abierta la posibilidad de que la
Administración Tributaria, utilice la potestad discrecional que sí otorga
para la primera hipótesis prevista en el citado numeral, de aplicar o no
el cierre de negocios, cuando lo considere necesario. En palabras simples,
la norma que crea la infracción y da la sanción correspondiente, no
permite que la Administración Tributaria, pueda escoger si aplica o no
la sanción, como alega el casacionista, al menos en el supuesto en cuestión.
Cometida la infracción, deberá aplicarse la sanción de cierre sin más
análisis y sin utilizar criterios de ponderación y circunstancias
atenuantes. La Sala Constitucional fue clara en el voto supra reproducido,
en que con la reforma introducida por la Ley no. 7900, del 3 de agosto de
1999, se resolvió el tema de la falta de proporcionalidad y razonabilidad de
la sanción que anteriormente establecía el canon 86, 15 días de cierre, no
solo al reducir la pena a cinco días, sino también al reservar esa sanción
sólo para aquellos casos en que existe una conducta reiterada o persistencia
de inobservancia. Lo anterior permite decir, que la pena fijada en el
artículo 86 del CNPT, resulta razonable y proporcional a las infracciones
previstas en esa norma.”(sentencia de la Sala Primera No. 1255-F-S1-2011,
reiterada en las sentencias No. 452-F-S1-2012, 430-F-S1-2013, 1535-F-S1-2014 y 22-F-S1-2015). (el resaltado no es del original)
Según el criterio jurisprudencial aquí impugnado, coincidente con la posición
actual de la Sala Primera, de verificarse el incumplimiento del plazo prevenido por
la administración, sin valorar causa eximente alguna que eventualmente alegue la
parte, la sanción de cierre del negocio debe ser aplicada imperativamente, lo cual a
todas luces contradice lo ya señalado por esta Sala en su sentencia de cita y el
principio de razonabilidad y proporcionalidad. Efectivamente, es en cada caso
concreto donde la Administración o eventualmente el Juez debe ponderar si puede
acogerse o no una causal eximente invocada por la parte en tal sentido; sin
embargo, al negar el criterio jurisprudencial impugnado tal posibilidad,
independientemente del caso que le sea sometido, se lesiona el derecho de defensa,
el principio de razonabilidad y proporcionalidad. Tal violación surge a partir del
momento en que la Sala Primera hace la distinción entre los supuestos establecidos
en el artículo 86 referido, al reconocer la discrecionalidad de la administración para
imponer dicha sanción en el primer supuesto “-Cuando los sujetos pasivos o
declarantes reinciden en no emitir facturas ni comprobantes debidamente
autorizados por la Administración Tributaria o no entregárselos al cliente en el acto
de compra, venta o prestación del servicio”; y darle una lectura imperativa al
segundo de ellos, “-Cuando pese a la prevención de la administración para que
presenten las declaraciones que hayan omitido, o ingresen las sumas que hayan
retenido, percibido o cobrado; en este último caso, cuando se trate de los
contribuyentes del impuesto general sobre las ventas y del impuesto selectivo de
consumo, no lo hagan dentro del plazo concedido al efecto”. Lectura que, además,
considera este Tribunal improcedente, pues el sentido lógico del tercer párrafo de
la norma lleva a concluir que el mismo lo que hace es agregar una causal más para
el eventual cierre de un local, sin que ello signifique, de ningún modo, que tal
supuesto se desligue de las cualidades jurídicas para la imposición de tal tipo de
sanción dispuestas ab initio en el primer párrafo de la misma norma, la cual señala
con toda claridad que se está ante una facultad de la Administración, no se trata de
la imposición automática de una sanción como erróneamente ha interpretado la Sala
Primera. Dado lo expuesto, y que aplicada de dicha manera la sanción de cierre
también violenta el principio de razonabilidad y proporcionalidad, toda vez que con
dicha interpretación jurisprudencial se optó por aplicar un procedimiento
sancionatorio más lesivo del derecho de defensa en perjuicio del administrado,
procede acoger la acción en dicho sentido.
Respecto de los demás extremos por los cuales el accionante impugna
la jurisprudencia de la Sala Primera en cuestión, este Tribunal omite
pronunciamiento, al considerar innecesario referirse sobre esos extremos, puesto
que fue acogido el argumento que sostiene que la sanción de cierre de local, puede
y debe ser valorada por el operador del derecho, al momento de resolver cada
caso concreto, lo cual constituye el objeto de pretensión de los accionantes, ya que
lo cuestionado de los pronunciamientos de la Sala Primera, fue la aplicación
automática de lo dispuesto en el párrafo 3 del artículo 86 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios en cuanto al cierre de local, y no la potestad en sí
misma de ordenar el cierre, como eventual sanción que dispone la norma en
cuestión.
IX.-
NOTA DEL MAGISTRADO JINESTA LOBO. En mi criterio en el
Voto No. 2015-8461 de esta Sala Constitucional, sí se zanjó la controversia ahora
planteada en virtud de un rechazo por el fondo. En esa ocasión el suscrito,
precisamente, salvó el voto y dispuso darle curso a la acción para tener elementos
de juicio suficientes para valorar la constitucionalidad de la pauta jurisprudencial de
la Sala Primera. Precisamente lo indicado es lo que ahora sucede en el presente
asunto.
DOCUMENTACIÓN APORTADA AL EXPEDIENTE. Se previene
a las partes que de haber aportado algún documento en papel, así como objetos o
pruebas contenidas en algún dispositivo adicional de carácter electrónico,
informático, magnético, óptico, telemático o producido por nuevas tecnologías,
estos deberán ser retirados del despacho en un plazo máximo de 30 días hábiles
contados a partir de la notificación de esta sentencia. De lo contrario, será
destruido todo aquel material que no sea retirado dentro de este plazo, según lo
dispuesto en el "Reglamento sobre Expediente Electrónico ante el Poder Judicial",
aprobado por la Corte Plena en sesión N° 27-11 del 22 de agosto del 2011, artículo
XXVI y publicado en el Boletín Judicial número 19 del 26 de enero del 2012, así
como en el acuerdo aprobado por el Consejo Superior del Poder Judicial, en la
sesión N° 43-12 celebrada el 3 de mayo del 2012, artículo LXXXI.
Decisión final del tribunal
Se declara con lugar la acción. En consecuencia, se declara inconstitucional
la jurisprudencia de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, según la cual,
cometida la infracción establecida en el párrafo tercero del artículo 86 del Código
de Normas y Procedimientos Tributarios, deberá aplicarse la sanción de cierre de
negocio sin más análisis y sin utilizar criterios de ponderación y circunstancias
atenuantes. En su lugar, deberá valorarse en cada caso concreto, si existió o no
causa eximente o atenuante para emitir la orden de cierre de local como sanción.
Para evitar graves dislocaciones, esta sentencia tiene efectos a partir de su
publicación íntegra, salvo en el caso concreto que tiene efectos inmediatos. Este
pronunciamiento se emite sin perjuicio de las situaciones jurídicas consolidadas
por prescripción, caducidad y de los derechos adquiridos de buena fe. Reséñese
este pronunciamiento en el Diario Oficial La Gaceta y publíquese íntegramente en
el Boletín Judicial. Se rechaza por extemporánea la coadyuvancia activa planteada
por Enrique Rojas Franco y Raúl Pinto Odio, en su condición de Presidente de la
Sociedad Distribuidora Repo S.A. Notifíquese. El Magistrado Cruz Castro salva el
voto y declara sin lugar la acción. Los Magistrados Jinesta Lobo y Hernández
López ponen notas en forma separada.
Ernesto Jinesta L.
Presidente
Fernando Cruz C. Fernando Castillo
V.
Paul Rueda L. Nancy Hernández
L.
Luis Fdo. Salazar A. José Paulino Hernández
G.
Exp. 15-06280-0007-CO
NOTA SEPARADA DE LA MAGISTRADA HERNÁNDEZ LÓPEZ
Coincido con la parte dispositiva de esta sentencia y con la mayor parte de
los razonamientos que la sustentan. Sin embargo, estimo necesario hacer algunas
precisiones sobre la cuestión central que se ha resuelto en este caso:
En primer término, entiendo que no existe ninguna contradicción de mi
parte al haber participado en las sentencias números 2015-8460 y 2015-8461 de
este Tribunal en la que se analizó, pero con otra perspectiva, la jurisprudencia
emitida por la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia en relación con el
artículo 86 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios; en ellas, según se
puede apreciar claramente del considerando IV de la última de las decisiones
mencionadas, esta Sala sostuvo tanto la norma legislativa como la norma
jurisprudencial, por entender que en ellas se recoge en favor del administrado la
posibilidad de “…evitar la sanción si logra demostrar que no incurrió en la falta
tipificada en la norma o que mediaron causas que lo eximen de responsabilidad,
todo lo cual corresponde ser analizado por el juez en cada caso concreto.” En
este nuevo caso, la decisión no anula la norma legislativa sino la norma
jurisprudencial porque a través de ella se desmejora de forma clara y evidente la
posición jurídica del administrado respecto de las consecuencias jurídicas de
incurrir en las conductas descritas en el artículo 86 mencionado. Esa desmejora -generada por la jurisprudencia discutida- no se encuentra en el nivel procesal (tal
como se demostró en la sentencia 2015-8461) sino a nivel de derecho de fondo -como se afirma ahora- al disminuir, con perjuicio del administrado, el elenco de
reacciones jurídicas a las que puede echar mano la Administración Tributaria para
castigar la conducta del párrafo tercero del artículo 86 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios. En resumen, se trata de dos temas muy cercanos, pero
perfectamente distinguibles que hacen que esta sentencia pueda sostenerse sin
contradecir la número 2015-8461.
En segundo término, me separo de la línea de razonamiento seguida por la
mayoría para concluir la lesión a la razonabilidad y proporcionalidad
constitucionales originada en la referida desmejora de la posición del administrado.
En efecto, la norma jurisprudencial de la Sala Primera que se discute dispone que, a
diferencia del primer y segundo párrafos del artículo 86 que facultan a la
Administración para aplicar o no el cierre de negocios ante la comprobación de los
elementos de hecho descritos en la norma, en el caso del párrafo tercero la
Administración debe imperativamente aplicar el cierre que el cierre cuando
verifique la conducta descrita en dicho párrafo del mencionado artículo
El
camino correcto para la Sala es entonces contrastar tal deber imperativo impuesto a
la Administración Tributaria pero no frente al texto aprobado por el legislador en
los demás párrafos del artículo 86, (o, para el caso, en cualquier otra norma de
rango legal), pues ello sería sustituir al juez natural en su función de buscar,
interpretar y aplicar el derecho en el caso concreto. Lo que corresponde a la Sala
es tomar dicho mandato impuesto a la Administración por la pauta jurisprudencial
cuestionada y confrontarlo con la Constitución Política para determinar si se
sostiene frente a las normas y principios de la Carta Fundamental. El resultado de
esa operación es desfavorable para la pauta jurisprudencial en cuestión porque
agrava de forma desproporcionada el marco de consecuencias jurídicas adversas
para la persona administrada, sin que se presenten en este expediente motivos que
sirvan para sostener y menos justificar dicha agravación, frente a la facultad
optativa de aplicar o no el cierre de negocios como sanción que se instaura en los
dos primeros párrafos. Esta última situación es la que ofrece la guía necesaria para
este Tribunal en cuanto al grado de reproche que el órgano legislador ha estimado
apropiado para las conductas descritas en el artículo 86 y en tal sentido es evidente
que ha fijado solamente una facultad para la Administración. De ese modo, desde la
perspectiva del Derecho de la Constitución resulta inaceptable que, sin sustento
apropiado, se pretenda variar la intensidad del reproche al introducir una mayor
severidad en el castigo pero para un solo tipo de las conductas del artículo 86, a
través de la imposición a la Administración el deber ineludible de aplicar el cierre de
negocios, tal cual lo encuentra la jurisprudencia impugnada. En conclusión, resulta
procedente, como se ha hecho, declarar con lugar la acción planteada para corregir
ese aspecto concreto y nivelar el ámbito de la reacción autorizado a la
Administración para todas las conductas del artículo 86 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios, todo sin perjuicio, por supuesto, de que el legislador
en un futuro pueda, en ejercicio de sus competencias, reconsiderar en uno u otro
sentido su posición sobre el tema, con el apropiado respaldo constitucional.
Nancy Hernández L.
Magistrada
Expediente 15-006280-0007-CO
VOTO PARTICULAR DEL MAGISTRADO CRUZ CASTRO: Discrepo
del criterio de mayoría y declaro sin lugar la acción de inconstitucionalidad
por las razones que expongo: El artículo 86 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios establece:
“ARTÍCULO
Causales de cierre de negocio
La Administración Tributaria queda facultada para ordenar
el cierre, por un plazo de cinco días naturales, del
establecimiento de comercio, industria, oficina o sitio
donde se ejerza la actividad u oficio, en el cual se
cometió la infracción, a los sujetos pasivos o declarantes
que reincidan en no emitir facturas ni comprobantes
debidamente autorizados por la Administración Tributaria
o en no entregárselos al cliente en el acto de compra,
venta o prestación del servicio.
Se considerará que se configura la reincidencia cuando,
existiendo resolución firme de la Administración Tributaria
o resolución del Tribunal Fiscal Administrativo que ordena
la sanción correspondiente por alguna de las causales
arriba indicadas, el sujeto pasivo incurra en cualquiera de
ellas, dentro del plazo de prescripción contado a partir de
la emisión de la resolución.
También se aplicará la sanción de cierre por cinco días
naturales de todos los establecimientos de comercio,
industria, oficina o sitio donde se ejerza la actividad o el
oficio, de los sujetos pasivos que, previamente requeridos
por la Administración Tributaria para que presenten las
declaraciones que hubieren omitido; o ingresen las
sumas que hubieren retenido, percibido o cobrado, en
este último caso tratándose de los contribuyentes del
Impuesto General sobre las Ventas y del Impuesto
Selectivo de Consumo, no lo hagan dentro del plazo
concedido al efecto.
La imposición de la sanción de cierre de negocio no
impedirá aplicar las sanciones penales.
La sanción de cierre de un establecimiento se hará
constar por medio de sellos oficiales colocados en
puertas, ventanas u otros lugares del negocio.
En todos los casos de cierre, el sujeto pasivo deberá
asumir siempre la totalidad de las obligaciones laborales
con sus empleados, así como las demás cargas sociales.
La sanción de cierre de negocio se aplicará según el
procedimiento ordenado en el artículo 150 de este
Código.”
El accionante estima inconstitucional la jurisprudencia reiterada de la
Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia en los pronunciamientos
No. 1255-F-S1-2011, 452-F-S1-2012, 430-F-S1-2013, 1535-F-S1-2014
y 22-F-S1-2015, en relación con el artículo 86 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios por violación del principio de igualdad, al
derecho a no sufrir pena por falta sancionada por ley anterior, al derecho
a la personalidad de la pena, al derecho a la imagen, honra, buen nombre
o reputación de la empresa y a los artículos 28, 46 y 56 de la Constitución
Política.
Tal y como se indica en la sentencia de fondo de la presente acción,
contra la norma impugnada esta Sala mediante sentencia número 2015-8461 de las 09:05 horas del 10 de junio del 2015 dispuso que la sanción
de cierre de local aquí impugnada no era automática, sino que debía
iniciarse un procedimiento administrativo que otorgara el debido proceso
al administrado para ejercer su defensa, lo cual, además, podría ser
posteriormente conocido en la vía judicial, y que sería en cada caso
concreto donde se valorarían las causas de justificación que alegara el
administrado.
Como bien lo señaló el Presidente de la Sala Primera en la audiencia
conferida por este Tribunal y en apego al criterio dictado en la sentencia
de cita, es claro que la Sala está obligada a pronunciarse sobre la
jurisprudencia impugnada pero esta vez bajo otras consideraciones
basadas en lo expuesto por la Sala Primera, que mantiene el criterio de
que la sanción de cierre de local –aquí impugnada- es imperativa y no
facultativa.
Según mi criterio,
no se trata de una sanción automática, sino que
estamos ante una acción en
flagrancia, cometida ante la propia autoridad,
produciéndose
una omisión específica, que justifica, dada
la palmaria
desobediencia, la aplicación inmediata de la sanción.
No hay nada que
demostrar respecto del ilícito disciplinario, porque se trata de una
evidente desobediencia que se ejecutó ante la misma autoridad. Una
desobediencia tan evidente, ante la misma autoridad, no requiere ninguna
demostración, se impone el cierre inmediato.
Existe una diferencia
esencial entre el ilícito que define el párrafo primero de la norma y el
tercero, en este caso, se describe un incumplimiento flagrante y por esta
razón procede, de inmediato, el cierre. Hay una diferencia esencial entre
el ilícito descrito en el primer párrafo y el del tercero, que es al que se
refiere la decisión de este asunto. En esta hipótesis se produjo una falta
d
el contribuyente que fue debidamente prevenida
y advertida por la
Administración y que no fue acatada, por lo tanto,
la sanción de cierre
que prevé el párrafo tercero de la norma objetada, está justificada en el
ejercicio de la potestad administrativa sancionatoria de la Administración
Pública, sin que se vulneren
los principios de razonabilidad y
proporcionalidad.
Conforme a los argumentos que expongo, me aparto del criterio de
mayoría y dicto un voto disidente, declarando sin lugar
, en todos sus
extremos, la acción de inconstitucionalidad.
Fernando Cruz C.
Magistrado