Resolución 09677-2024

"VI.- SOBRE EL RÉGIMEN DE EXENCIÓN Y BENEFICIOS FISCALES DEL IMPUESTO DE BIENES INMUEBLES: Recordando que la materia tributaria posee como eje transversal la potestad de imperio pública de gravar manifestaciones de capacidad económica, las cuales son representadas por bienes y servicios (actividades), el impuesto de bienes inmuebles cae dentro de la categoría de las denominadas obligaciones propter rem, u obligaciones que recaen por el simple hecho de tener relación con una determinada cosa (art. 8 LIBI). En contraposición, la creación del propio tributo puede hacer uso de dos herramientas de política tributaria, a través de los institutos de la no sujeción, en donde el hecho generador del tributo nunca llega a generarse y, en consecuencia, no es posible hablar de la existencia en sí de la obligación tributaria, y de la exoneración, en la cual sí existe un hecho generador pero la normativa sustantiva tributaria otorga un mecanismo para salir de éste total o parcialmente, lo que obliga a quien se beneficia de la exención a tener que probarla, usualmente a través de un trámite administrativo previamente establecido, formando parte de lo que se conocen como beneficios tributarios (al respecto véase Pérez Royo, Fernando. Derecho Financiero y Tributario. Parte General. Décima edición 2020. Ediciones Civitas. Págs. 134-137). Esta diferenciación no es superflua, dado que, en caso de pago (erogación dineraria a favor de la Administración Tributaria) por parte de un presunto contribuyente sobre una actividad o bien no sujeto, deriva una acción de reintegro por enriquecimiento injustificado, observándose las reglas del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (CNPT) donde si el error proviene o lo promueve la Administración Tributaria (AT) genera además del reintegro, posibilidad del reconocimiento de intereses legales, o si proviene del propio contribuyente aparente, solamente tiene derecho al simple reintegro (art. 43 del CNPT); en cambio, si se trata de una exoneración, si ésta no se tramitó en el momento oportuno (previo al pago), no existe obligación de reintegro, ya que se considera renunciada la posibilidad de gestionar el beneficio tributario, dado el consentimiento tácito del contribuyente al momento de pagar la obligación tributaria. Ahora bien, relevante el considerar que tanto la no sujeción como la exoneración pueden versar tanto de manera subjetiva como de manera objetiva, ya sea que se refieran a sujetos o a actividades, así como una mezcla de ambas cuando se trata de relevo tributario mixto (Al respecto, puede consultarse Villegas, Héctor Belisario. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Editorial Astrea. 2005. Págs. 366-370.) En el caso de la Ley de Bienes Inmuebles (LIBI), en numeral 2° dispone que el hecho generador es la tenencia de terrenos, instalaciones o construcciones fijas y permanentes que existan sobre éstos. Hablamos de tenedores inmobiliarios por la gran categoría de relaciones personales y reales que refiere el art. 6° de la misma ley (propietarios y copropietarios con y sin título inscrito, concesionarios, permisionarios, ocupantes, de zona fronteriza y zona marítimo terrestre, ocupantes y poseedores por cualquier título, así como parceleros del INDER). Ahora bien, el propio numeral 6° establece una no sujeción, refiriéndonos al inciso c) donde se excluye el gravamen sobre el terreno, limitándose exclusivamente al valor de las instalaciones (no sujeción objetiva). Ahora bien, el art. 4° establece, en principio, una serie de no sujeciones, pero del análisis del contenido de los supuestos contenidos en dicha norma, encontramos un impreciso uso técnico del instituto, ya que incluyen supuestos de exoneración y los hace pasar como no sujeciones, veamos. El inciso a) establece una no sujeción de todos los terrenos del Estado, las municipalidades, las instituciones autónomas y semiautónomas, siempre y cuando, tengan a su favor una norma especial de exención sobre el tributo, siendo una exención subjetiva, lo que ocurre igual con los inmuebles de las instituciones públicas de educación y de salud (inciso c), las temporalidades de la Iglesia Católica: la Conferencia Episcopal de Costa Rica, la Arquidiócesis y las diócesis del país (parte del inciso g), organismos internacionales exentos (inciso i), la Cruz Roja (inciso j), los bienes de las ADIs (inciso k), de las juntas de educación y las juntas administrativas de las instituciones oficiales de enseñanza (inciso m). Este conjunto de sujetos, al margen de a qué o para qué utilicen sus bienes inmuebles, se encuentran excluidos o no sujetos del impuesto de bienes inmuebles. En cambio, a su vez, la propia norma en comentario establece supuestos de exoneración por actividad, es decir, bienes que, en principio, están sujetos al pago del impuesto pero que, en determinadas circunstancias, expuestas directamente por la norma en análisis, pueden eximir del pago del impuesto. Al tratarse de un beneficio tributario asociado a una actividad o servicio, el sujeto que persiga la exoneración debe, periódicamente, de acreditar la existencia y continuidad del presupuesto condicionante de la exoneración [...]".